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3. Las normas tributarias

3.1 Las fuentes del Derecho Tributario

El art铆culo 7 de la LGT regula las fuentes del Derecho Tributario. De dicho art铆culo se desprenden las siguientes conclusiones:

  • La LGT da una preferencia absoluta a la Constituci贸n sobre el resto de normas.
  • La LGT no queda en una mejor o peor situaci贸n sobre el resto de leyes, sino que se encuentra al mismo nivel. De esta manera, los problemas entre dichas normas deber谩n solventarse de acuerdo con el principio de 鈥渘orma especial sobre norma general鈥.
  • En cuanto a la calificaci贸n de los reglamentos como fuentes del Derecho Tributario, la redacci贸n del art铆culo 7 s贸lo prev茅 la posibilidad de dictar reglamentos en desarrollo de una norma de rango legal cuando 茅sta lo prevea, dejando para el ministro de Hacienda la posibilidad de dictar 贸rdenes ministeriales de desarrollo cuando expresamente se le habilite (lo contrario ser铆a ir en contra de la potestad reglamentaria del Gobierno, circunstancia 茅sta prohibida por el Tribunal Supremo).

3.2 El principio de reserva de ley

El principio de reserva de ley, principio en virtud del cual se reserva a una norma con dicho rango la regulaci贸n de determinadas materias, se encuentra regulado en el art铆culo 8 de la LGT.

Este principio tiene un reflejo constitucional importante, puesto que los art铆culos 31.3 y 133 de la Constituci贸n ya lo recogen.

En la Ley 58/2003 se han incorporado como materias afectadas por el principio de reserva de ley respecto a la regulaci贸n anterior las siguientes:

  • El establecimiento de presunciones que no admitan prueba en contrario.
  • El establecimiento de la obligaci贸n de realizar pagos a cuenta y el importe m谩ximo de 茅stos, sin perjuicio de que una norma posterior de desarrollo fije cuant铆as inferiores y el modo de c谩lculo.
  • El establecimiento y modificaci贸n de los recargos y de la obligaci贸n de abonar intereses de demora.
  • El establecimiento y modificaci贸n de las infracciones y sanciones tributarias.
  • Las obligaciones entre particulares resultantes de los tributos (repercutir y soportar la repercusi贸n de un tributo).
  • La determinaci贸n de los actos susceptibles de reclamaci贸n en v铆a econ贸mico-administrativa.

3.3 Aplicaci贸n de las normas tributarias

Para determinar si una norma es aplicable al caso concreto, debemos conocer su eficacia en el tiempo y en el espacio. A ello se dedican los art铆culos 10 y 11 de la LGT, de los cuales se desprenden las siguientes conclusiones:

a) La entrada en vigor de las normas tributarias puede revestir dos modalidades:

  • Entrada en vigor expresa. Se produce cuando fija la propia norma la fecha de entrada en vigor.
  • Entrada en vigor t谩cita. Se produce cuando la propia norma no fija ninguna fecha respecto de su entrada en vigor. En este caso, el art铆culo 10 de la LGT determina que la misma se producir谩 a los 20 d铆as naturales de su completa publicaci贸n en el bolet铆n oficial que corresponda. Por regla general, las normas tributarias no tendr谩n efecto retroactivo y se aplicar谩n a los tributos sin periodo impositivo devengados a partir de su entrada en vigor y a los dem谩s tributos cuyo periodo impositivo se inicie desde ese momento.

b) Las normas que regulen el r茅gimen de infracciones y sanciones tributarias y el de los recargos tendr谩n efectos retroactivos respecto de los actos que no sean firmes cuando su aplicaci贸n resulte m谩s favorable para el interesado. Se recoge de esta manera en la LGT lo que ven铆a a establecer la Ley 1/1998, de 26 de febrero.

EJEMPLO

El r茅gimen sancionador previsto en la Ley 58/2003 es aplicable a las infracciones tributarias que se hubieran cometido con anterioridad a la entrada en vigor de la misma, siempre que resulte m谩s favorable para el sujeto infractor.

c) Los tributos se aplicar谩n conforme a los criterios de residencia o territorialidad que establezca la ley en cada caso.

3.4 La calificaci贸n del supuesto de hecho tributario

El art铆culo 13 de la LGT viene a poner de manifiesto que, a los efectos de la exigencia del tributo, es indiferente la forma o denominaci贸n que las partes hubieran podido dar al hecho, acto o negocio realizado, trasladando al 谩mbito tributario lo que en Derecho Civil se denomina negocio indirecto, es decir, cuando la causa del contrato tipo no coincide con la causa que deriva del propio contrato celebrado entre las partes, debiendo ser exigido el tributo conforme a esta 煤ltima y no a la que se deriva del contrato tipo elegido por las partes.

No obstante, corresponde a la Administraci贸n demostrar las discrepancias existentes entre el contrato tipo utilizado y la causa del contrato tipo que es la propia, debi茅ndose tener en cuenta que:

  • El negocio o contrato celebrado ser谩 plenamente v谩lido y obligar谩 a las partes intervinientes.
  • Los efectos que ese contrato pudiera producir en perjuicio de terceras personas quedar谩n invalidados.
  • En este supuesto, los resultados perjudiciales para la Hacienda P煤blica, en tanto tercero que es, no surtir谩n efecto.

3.5 Conflicto en la aplicaci贸n de la norma tributaria

El art铆culo 15 de la LGT recoge la reforma que la Ley 58/2003 realiza en relaci贸n a la figura del fraude de ley.

Existir谩 conflicto en la aplicaci贸n de la norma tributaria cuando:

  • Se evite total o parcialmente la realizaci贸n del hecho imponible o se minore la base o la deuda tributaria mediante actos o negocios que sean notoriamente artificiosos o impropios para el fin perseguido.
  • Por la utilizaci贸n de dichos actos o negocios no resulten efectos jur铆dicos o econ贸micos relevantes, distintos del ahorro fiscal obtenido en relaci贸n a la utilizaci贸n del negocio jur铆dico usual.

3.6 La simulaci贸n

Desde el punto de vista tributario y de acuerdo con el art铆culo 16 de la LGT, las notas que caracterizan la simulaci贸n son las siguientes:

  • La simulaci贸n en el 谩mbito tributario hace referencia tanto a negocios como a actos jur铆dicos, es decir, podr铆amos hablar de "negocios simulados" y de "actuaciones ficticias".

EJEMPLO

Se pueden fingir negocios con el objeto de eludir el pago del impuesto y se pueden realizar actuaciones encaminadas a fingir una residencia fiscal all铆 donde no se tiene para beneficiarse de una menor tributaci贸n.

  • La simulaci贸n contemplada en el art铆culo 16 abarca tanto la simulaci贸n absoluta como la simulaci贸n relativa, es decir, que lo efectivamente realizado no s贸lo puede ser otro negocio jur铆dico que se oculta (simulaci贸n relativa), sino tambi茅n la nada jur铆dica (simulaci贸n absoluta).
  • La declaraci贸n de simulaci贸n en el 谩mbito tributario no requiere de la existencia de procedimiento especial alguno. De esta manera, ser谩 declarada por la Administraci贸n Tributaria al tiempo de dictar el correspondiente acto de liquidaci贸n.
  • Los efectos de la simulaci贸n son evidentes en caso de simulaci贸n absoluta, se declarar谩 la inexistencia del negocio celebrado, declar谩ndose la nulidad del contrato, el cual carecer谩 de eficacia alguna.
  • Si se tratara de simulaci贸n relativa, se declarar谩 la nulidad del negocio simulado, declar谩ndose la validez y eficacia del negocio oculto.

EJEMPLO

Contrato de compraventa que encubre una donaci贸n: esta 煤ltima se declarar谩 v谩lida y surtir谩 los efectos, mientras que se declarar谩 la nulidad del contrato de compraventa. 聽La 聽simulaci贸n 聽puede 聽ser 聽constitutiva 聽de 聽infracci贸n tributaria, exigi茅ndose la correspondiente sanci贸n

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