La directiva antiabuso (III). Asimetrías híbridas

En el presente artículo se efectúa, con el apoyo de un conjunto de ejemplos, un análisis de la regulación de los híbridos establecida en la Directiva (UE) 2017/952, del Consejo, de 29 de mayo de 2017, por la que se modifica la Directiva (UE) 2016/1164 en lo que se refiere a las asimetrías híbridas con terceros países, se comentan las alternativas existentes para alcanzar sus objetivos y, en fin, la relación que tal regulación guarda con el impuesto sobre sociedades, el impuesto sobre la renta de no residentes y los convenios bilaterales para eliminar la doble imposición.

Palabras claves: Directiva 2017/952, del Consejo, de 29 de mayo; asimetrías híbridas con terceros países; impuesto sobre sociedades; fiscalidad internacional.

Eduardo Sanz Gadea
Licenciado en Derecho y en Ciencias Económicas
Graduado en Ciencias Políticas y de la Administración

Sumario

Introducción
1. El concepto de asimetría híbrida
2. Definiciones y conceptos relativos a los efectos, medios y circunstancias o condiciones

2.1. Definiciones y conceptos relativos a los efectos

2.1.1. Definiciones generales
2.1.2. La renta de doble inclusión

2.2. Definiciones y conceptos relativos a los medios

2.2.1. Entidad híbrida
2.2.2. El establecimiento permanente
2.2.3. El instrumento financiero

2.3. Definiciones y conceptos relativos a las circunstancias o condiciones

2.3.1. La relación de asociación
2.3.2. El acuerdo estructurado

3. Clasificación de las asimetrías híbridas
4. El mandato

4.1. Asimetría de entidades híbridas

4.1.1. Doble deducción (art. 2.9 g)

4.1.1.1. Descripción del mandato
4.1.1.2. Comentarios sobre el mandato
4.1.1.3. Legislación española

4.1.2. Deducción sin inclusión (art. 2.9 e)

4.1.2.1. Descripción del mandato
4.1.2.2. Comentarios sobre el mandato
4.1.2.3. Legislación española

4.1.3. Deducción sin inclusión inversa (art. 2.9 b)

4.1.3.1. Descripción del mandato
4.1.3.2. Comentarios sobre el mandato
4.1.3.3. Legislación española

4.2. Asimetría de instrumento financiero híbrido (art. 2.9 a)

4.2.1. Descripción del mandato
4.2.2. Comentarios sobre el mandato
4.2.3. Legislación española

4.3. Transferencia híbrida

4.3.1. Deducción sin inclusión (art. 2.9 a)

4.3.1.1. Descripción del mandato
4.3.1.2. Comentarios sobre el mandato
4.3.1.3. Legislación española

4.3.2. Generación de un crédito fiscal excesivo (norma antiabuso general)
4.3.3. Generación de un crédito fiscal plural (art. 9.6)

4.3.3.1. Descripción del mandato
4.3.3.2. Comentarios sobre el mandato
4.3.3.3. Legislación española

4.4. Asimetría de establecimiento permanente híbrido

4.4.1. Deducción sin inclusión (art. 2.9 c), d) y f)

4.4.1.1. Descripción del mandato
4.4.1.2. Comentarios sobre el mandato
4.4.1.3. Legislación española

4.4.2. Doble deducción (art. 2.9 g)

4.4.2.1. Descripción del mandato
4.4.2.2. Comentarios sobre el mandato
4.4.2.3. Legislación española

4.5. Asimetrías importadas

4.5.1. Deducción sin inclusión

4.5.1.1. Descripción del mandato
4.5.1.2. Comentarios sobre el mandato
4.5.1.3. Legislación española

4.5.2. Doble deducción

4.5.2.1. Descripción del mandato
4.5.2.2. Comentarios sobre el mandato
4.5.2.3. Legislación española

4.6. Asimetrías híbridas especiales

4.6.1. Asimetría de establecimiento permanente híbrido no computado (art. 9.5)

4.6.1.1. Descripción del mandato
4.6.1.2. Comentarios sobre el mandato
4.6.1.3. Legislación española

4.6.2. Asimetrías híbridas invertidas (art. 9 bis)

4.6.2.1. Descripción del mandato
4.6.2.2. Comentarios sobre el mandato
4.6.2.3. Legislación española

4.6.3. Asimetrías relacionadas con la residencia fiscal

4.6.3.1. Descripción del mandato
4.6.3.2. Comentarios sobre el mandato
4.6.3.3. Legislación española

5. Excepciones

5.1. Operador financiero (art. 2.9 a) párrafo segundo)
5.2. Asimetrías híbridas mediando jurisdicciones fiscales terceras (art. 9.4 a)
5.3. Asimetrías híbridas asociadas a instrumentos financieros emitidos para absorber pérdidas (art. 9.4 b)

6. Otros aspectos relacionados con las asimetrías híbridas

6.1. La deducción allowance corporate equity (ACE)
6.2. La reserva de capitalización
6.3. Las diferencias de valor en operaciones vinculadas
6.4. Las diferencias de imputación temporal
6.5. El destination-based cash-flow tax (DBCFT)

7. Las resonancias de las operaciones a declarar por intermediarios fiscales
8. Los convenios bilaterales para eliminar la doble imposición

8.1. Retención sobre rentas
8.2. Atribución de rentas al establecimiento permanente
8.3. Exención para rentas obtenidas mediante establecimiento permanente
8.4. Exención para dividendos (no cubiertos por la directiva matriz-filial)
8.5. Principio de no discriminación

9. Conclusiones

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Revista de Contabilidad y Tributación. CEF (RCyT. CEF) Núm. 415 (octubre 2017)