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1. Fases de los procedimientos. Inicio y Desarrollo

1.1. El inicio del procedimiento

Los procedimientos tributarios pueden iniciarse:

  • A instancia del obligado tributario, cuando 茅ste presente autoli颅quidaci贸n, declaraci贸n, comunicaci贸n, solicitud o cualquier otro me颅dio previsto en la normativa tributaria.
  • De oficio, por acuerdo de los 贸rganos competentes de la Administraci贸n tributaria.

Podemos se帽alar como ejemplos de procedimientos tributarios que en todo caso se inician de oficio los siguientes:

  • Procedimiento de verificaci贸n de datos.
  • Procedimiento de comprobaci贸n de valores.
  • Procedimiento de comprobaci贸n limitada.
  • Procedimiento de inspecci贸n [en los t茅rminos de los art铆culos 147 y 149 de la Ley General Tributaria (en adelante, LGT)].
  • Procedimiento de apremio.
  • Procedimiento frente a responsables.
  • Procedimiento frente a sucesores.
  • Procedimiento sancionador.
  • Declaraci贸n de lesividad de actos anulables.
  • Procedimiento especial de revocaci贸n.

Ser铆an ejemplos de procedimientos que pueden iniciarse tanto de oficio como a instancia del obligado:

  • Procedimiento de gesti贸n tributaria iniciado mediante declaraci贸n.
  • Procedimiento de revisi贸n de actos nulos de pleno derecho.
  • Rectificaci贸n de errores materiales, aritm茅ticos o de hecho.
  • Procedimiento para la devoluci贸n de ingresos indebidos.

Y es un procedimiento que se inicia exclusivamente a instancia de los interesados el de las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo.

Iniciaci贸n de oficio

Seg煤n el art铆culo 87.3 del RGGI (Reglamento General de Gesti贸n e Inspecci贸n), la comunicaci贸n de inicio contendr谩:

  1. Procedimiento que se inicia.
  2. Objeto del procedimiento, con indicaci贸n expresa de las obligaciones tributarias o elementos de las mismas y, en su caso, periodos impositivos o de liquidaci贸n o 谩mbito temporal.
  3. Requerimiento que, en su caso, se formula al obligado tributario y plazo que se concede para su contestaci贸n o cumplimiento.
  4. Efecto interruptivo del plazo legal de prescripci贸n (art铆culos 68 y 69 de la LGT).
  5. En su caso, la propuesta de resoluci贸n o de liquidaci贸n cuando la Administraci贸n cuente con la informaci贸n necesaria para ello.
  6. En su caso, la indicaci贸n de la finalizaci贸n de otro procedimiento de aplicaci贸n de los tributos, cuando dicha finalizaci贸n se de颅rive de la comunicaci贸n de inicio del procedimiento que se no颅tifica.

Efectos del inicio de oficio de las actuaciones o procedimientos tributarios

De conformidad con el art铆culo 87.5 del RGGI, las declaraciones o autoliquidaciones tributarias que presente el obligado tributario una vez iniciadas las actuaciones o procedimientos, en relaci贸n con las obligaciones tributarias y periodos objeto de la actuaci贸n o proce颅dimiento, en ning煤n caso iniciar谩n un procedimiento de devoluci贸n ni producir谩n los efectos previstos en los art铆culos 27 y 179.3 de la LGT, sin perjuicio de que en la liquidaci贸n que, en su caso, se practique se pueda tener en cuenta la informaci贸n contenida en dichas declaraciones o autoliquidaciones.

Asimismo, los ingresos efectuados por el obligado tributario con pos颅terioridad al inicio de las actuaciones o procedimientos, en relaci贸n con las obligaciones tributarias y periodos objeto del procedimiento, tendr谩n car谩cter de ingresos a cuenta sobre el importe de la liquidaci贸n que, en su caso, se practique, sin que esta circunstancia impida la apreciaci贸n de las infracciones tributarias que puedan corresponder.

En este caso no se devengar谩n intereses de demora sobre la cantidad ingresada desde el d铆a siguiente a aquel en que se realiz贸 el ingreso.

A lo anterior podemos a帽adir que, con la notificaci贸n del inicio de la actuaci贸n o procedimiento, quedar谩 interrumpido el plazo de prescripci贸n de los derechos de la Administraci贸n (en los t茅rminos de los art铆culos 68 y 189 de la LGT) y comenzar谩 el c贸mputo de los pla颅zos m谩ximos de resoluci贸n del procedimiento de que se trate (art铆culo 104 de la misma ley).

La denuncia p煤blica

Se encuentra regulada en el art铆culo 114 de la LGT. Sus principales caracter铆sticas son las siguientes:

  • No constituye ning煤n modo de inicio de los procedimientos tributarios. Los mismos se entender谩n en todo caso iniciados de oficio en aquellos casos en que existan indicios suficientes de veracidad en los hechos imputados y 茅stos fueran desconocidos para la Administraci贸n, pudiendo archivarse las denuncias que se estimen infundadas o que sean gen茅ricas, en las que no se concreten o identifiquen suficientemente los hechos o las personas denunciadas.
  • La denuncia no formar谩 parte del expediente administrativo; por tanto, puesto que no forma parte del expediente, no existir谩 obligaci贸n por parte de la Administraci贸n tributaria de poner en conocimiento del obligado denunciado ni la existencia de una denuncia previa ni la identidad del denunciante.
  • No se considera al denunciante interesado en las actuaciones administrativas que puedan iniciarse como consecuencia de la denuncia.
  • En relaci贸n con el denunciante, el art铆culo 103 de la antigua LGT de 1963 exig铆a que las denuncias fueran realizadas por las personas f铆sicas o jur铆dicas que tuvieran capacidad de obrar en el orden tributario, extremo 茅ste que evidentemente s贸lo pod铆a ser cons颅tatado si las denuncias no eran an贸nimas. En cambio, el nuevo ar颅t铆culo 114 omite toda referencia a la capacidad de obrar del denunciante, lo que nos llevar铆a a concluir que a partir de la entrada en vigor de la nueva norma s铆 ser铆an admisibles las denuncias an贸nimas.

1.2 Desarrollo del procedimiento

Derechos y garant铆as de los obligados tributarios

Dichos derechos se encuentran regulados en los art铆culos 34 y 99 de la LGT, desarrollados en el RGGI en los art铆culos 92 a 96.

Tales derechos y garant铆as son los siguientes:
  1. Derecho a rehusar la la presentaci贸n de determinados documentos. Son dos los supuestos de hecho que habilitan al obligado tributario para ejercer su derecho a rehusar la presentaci贸n de ciertos documentos cuya aportaci贸n le ha sido requerida por la Administraci贸n:

    • Cuando se trate de documentos que no resulten exigibles por la normativa tributaria aplicable a la actuaci贸n o procedimiento tributario de que se trate.

EJEMPLO

Iniciado un procedimiento de comprobaci贸n limitada respecto de la entidad S, relativo al impuesto de sociedades (en adelante, IS) del a帽o 2008, se le requiere la aportaci贸n de la siguiente documentaci贸n:

  • Determinadas facturas para justificar algunos gastos deducidos.
  • Libros diario e inventario y cuentas anuales.
  • Fotocopia de la autoliquidaci贸n presentada en el a帽o 2008.
  • Extractos de ciertos movimientos de cuentas bancarias.

SOLUCI脫N

De acuerdo con el art铆culo 136 de la LGT, en el procedimiento de comprobaci贸n limitada, la entidad intere颅sada estar谩 obligada a aportar, de la documentaci贸 reque颅rida por los 贸rganos de gesti贸n, la siguiente:

  1. Facturas o documentos que sirvan de justificante de las operaciones incluidas en los mismos.
  2. Extractos de movimientos de cuentas bancarias de la entidad.
  3. En cambio, podr谩 negarse a la aportaci贸n de la contabi颅lidad mercantil, los libros diario e inventario y cuentas anuales, ampar谩ndose en su derecho a rehusar la pre颅sentaci贸n de los documentos que no resulten exigibles por la normativa aplicable al procedimiento de comprobaci贸n limitada (art铆culo 99.2 de la LGT). Finalmente, tambi茅n podr谩 rehusar, ampar谩ndose de nuevo en el art铆culo 99.2, la presentaci贸n de la fotocopia de la auto-liquidaci贸n de 2008, puesto que se trata de documentos previamente presentados por la misma entidad y que se encuentran en poder de la Administraci贸n tributaria actuante.

EJEMPLO

Iniciado con fecha 5 de noviembre de 2009 un procedimiento de verificaci贸n de datos respecto de don X, relativo al IRPF 2008, el 贸rgano de gesti贸n tributaria le requiere la aportaci贸n de los certificados de retenciones sobre los rendimientos del trabajo que le han sido satisfechos.

Don X se niega a su aportaci贸n, so pretexto de que tales datos ya obran en poder de la Administraci贸n tributaria al haber sido ya presentadas por los pagadores de los rendi颅mientos las correspondientes autoliquidaciones peri贸dicas de retenciones, adem谩s de los res煤menes anuales.

SOLUCI脫N

No resulta procedente la negativa de la parte interesada, puesto que el art铆culo 99.2 de la LGT le reconoce s贸lo el derecho a rehusar la presentaci贸n de documentos previamente aportados y que se encuentren en poder de la Administraci贸n tributaria actuante, pero siempre que hayan sido aportados por el propio obligado tributario al que ahora se requiere. Consecuentemente, don X estar铆a obligado a atender el requerimiento formulado por la Administraci贸n tributaria. De lo contrario, su conducta podr铆a llegar a ser calificada como resistencia, excusa o negativa a efectos de la aplicaci贸n del r茅gimen sancionador.

  1. Derecho a que se le expida certificaci贸n de las autoliquidaciones, declaraciones y comunicaciones que hayan presentado o de extremos concretos contenidos en las mismas (art铆culo 99.3 de la LGT).

EJEMPLO

Para poder solicitar una determinada beca, un obligado tributario puede solicitar un certificado, por ejemplo, de que no est谩 obligado a presentar declaraci贸n. No obstante, no podr谩 solicitar el certificado hasta que no termine el plazo establecido para la presentaci贸n de la correspondiente declaraci贸n (esto 煤ltimo, art铆culo 70.5 del RGGI).

  1. Derecho a obtener copia de los documentos que figuren en el expediente (art铆culo 99.4 de la LGT y 95 del RGGI). L铆mites de este
    derecho: que se trate de documentos que contengan datos que afecten a intereses de terceros, que los documentos puedan afectar
    a la intimidad de otras personas o cuando as铆 lo disponga la normativa vigente.

EJEMPLO

En el supuesto de que fuese 聽aplicable el m茅todo de estimaci贸n indirecta o la regla 聽de operaciones vinculadas, la inspecci贸n de los tributos podr铆a 聽no poner 聽de manifiesto 聽al 聽interesado 聽determinados 聽documentos聽 u 聽omitir tanto 聽en el acta 聽como聽 en el informe 聽ampliatorio los datos obtenidos de terceros, que podr铆an 聽ser 聽empresas competidoras de la entidad 聽objeto聽 de la comprobaci贸n, si se 聽estimase que la existencia e identificaci贸n de tales datos 聽afectan a la actividad econ贸mica de aquellos y su conocimiento puede 聽derivar 聽en competencia desleal.

  1. Derecho de acceso a los registros y documentos que formen parte de un expediente ya concluido en la fecha en que se solicita dicho acceso (art铆culo 聽99.5 de la LGT y 94 del RGGI).

EJEMPLO

Una vez finalizada una actuaci贸n inspectora, si en el expediente incoado 聽existen 聽documentos que聽 con posterioridad 聽pudieran ser 聽necesarios para 聽el obligado聽 tributario, 茅ste podr谩 聽solicitar copias 聽de los mismos (por ejemplo, de 聽las 聽actas incoadas por 聽haber perdido 聽su 聽ejemplar, a efectos de interponer contra las mismas el correspondiente recurso o reclamaci贸n).

  1. Derecho a la aportaci贸n de pruebas en cualquier momento del procedimiento (art铆culo 聽92 del RGGI).
  2. Derecho al tr谩mite de audiencia y de alegaciones (art铆culos 99.8 de la LGT y 96 del RGGI). Seg煤n dichos preceptos, en los procedimientos tributarios se podr谩 prescindir del tr谩mite de audiencia previo a la propuesta de resoluci贸n cuando se suscriban actas con acuerdo o cuando en las normas reguladoras del procedimiento est茅 previsto un tr谩mite de alegaciones posterior a dicha propuesta. De acuerdo con el art铆culo 96, apartado 3, del RGGI, se podr谩 prescindir del tr谩mite de audiencia cuando no figuren en el procedimiento ni sean tenidos en cuenta en la resoluci贸n otros 聽hechos ni otras alegaciones y pruebas que las aducidas por el interesado.

Es de subrayar la importante matizaci贸n que introduce el apartado de este mismo 聽art铆culo 96 del RGGI, seg煤n el cual una vez realizado el tr谩mite de audiencia o, en su caso, 聽el de alegaciones, no se podr谩 incorporar al expediente m谩s 聽documentaci贸n acreditativa de los hechos, salvo que se demuestre la imposibilidad de haberla aportado antes de la finalizaci贸n de dicho tr谩mite, siempre que se aporten antes de dictar 聽la resoluci贸n.

Ampliaci贸n y aplazamiento de los plazos de tramitaci贸n

Prev茅聽 el art铆culo 91 del RGGI que el 贸rgano al que corresponda la tramitaci贸n del procedimiento podr谩 conceder, a petici贸n de los obligados 聽tributarios, una ampliaci贸n de los plazos 聽establecidos para el cumplimiento de tr谩mites. Las 聽reglas aplicables ser谩n las 聽siguientes:

  1. La ampliaci贸n no podr谩 exceder de la mitad del plazo concedido inicialmente.
  2. No se conceder谩 m谩s 聽de una ampliaci贸n del plazo respectivo.
  3. La ampliaci贸n se entender谩 autom谩ticamente concedida por la mitad del plazo inicialmente fijado con la presentaci贸n en plazo de la solicitud, 聽salvo que se notifique de forma expresa la denegaci贸n antes de la finalizaci贸n del plazo que se pretenda ampliar.
  4. La notificaci贸n expresa de la concesi贸n de la ampliaci贸n antes de la finalizaci贸n 聽del plazo inicialmente fijado podr谩 聽establecer un plazo de ampliaci贸n distinto e inferior al previsto en el p谩rrafo anterior.
  5. Cuando 聽el obligado 聽tributario justifique 聽la concurrencia de circunstancias que le impidan 聽comparecer en el lugar, 聽d铆a y hora que le hubiesen fijado, podr谩 solicitar un aplazamiento dentro de los tres d铆as siguientes al de la notificaci贸n del requerimiento. En el supuesto de que la circunstancia que impida la comparecencia se produzca transcurrido el citado plazo de tres d铆as, se podr谩 solicitar el aplazamiento antes de la fecha 聽se帽alada para 聽la comparecencia. En tales casos se se帽alar谩 nueva fecha 聽para 聽la comparecencia.
  6. El acuerdo de concesi贸n o la denegaci贸n de la ampliaci贸n o del aplazamiento no ser谩n susceptibles de recurso o reclamaci贸n econ贸mico-administrativa.

EJEMPLO

Otorgado 聽por 聽el聽 贸rgano de 聽gesti贸n tributaria el tr谩mite de alegaciones, por 10 d铆as 聽h谩biles, en el seno 聽de un procedimiento de verificaci贸n聽 de datos, el obligado 聽tributario 聽pide una ampliaci贸n del plazo para 聽poder 聽reunir los documentos solicitados.

SOLUCI脫N

Si el 聽贸rgano de 聽gesti贸n no聽 resolviese expresamente, se entender谩 otorgada la ampliaci贸n por otros 聽cinco d铆as h谩biles m谩s. 聽Sin perjuicio 聽de lo anterior, esta ampliaci贸n supone una dilaci贸n en el procedimiento por causa no imputable a la Administraci贸n (art铆culo 聽104 del RGGI).

EJEMPLO

Notificada 聽una liquidaci贸n, 聽el interesado presente un escrito solicitando que se le ampl铆e 聽el plazo para 聽interponer recurso de reposici贸n.

SOLUCI脫N

Es preciso rese帽ar que existen 聽determinados plazos que聽 no son 聽susceptibles de ampliaci贸n o aplazamiento alguno: son los plazos para interponer recurso de reposici贸n y reclamaci贸n econ贸mico-administrativa, as铆 como 聽los plazos de ingreso que establece el art铆culo 62 de la LGT.

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