Están reguladas en los artículos 33 a 39 de la LIRPF.

Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por la Ley del IRPF se califiquen como rendimientos.

Son alteraciones en la composición del patrimonio, entre otras, las transmisiones, los premios olas pérdidas justificadas que no se deban al consumo o al juego.

1.1 Transmisiones onerosas y lucrativas

a) Son transmisiones onerosas las entregas de elementos patrimoniales en las que media contraprestación.

b) Son transmisiones lucrativas las entregas de elementos patrimoniales en las que no media contraprestación.

(+) Valor de transmisión

(–) Valor de adquisición

(=) Ganancia o pérdida patrimonial

Transmisiones a título oneroso

a) Valor de transmisión será el resultado de minorar el importe real de la transmisión (que no podrá ser inferior al normal de mercado) en el de los gastos inherentes a la misma.

Entre los gastos inherentes a la transmisión se encuentran todos los gastos y tributos satisfechos efectivamente por el vendedor. Por ejemplo, la cuota del impuesto municipal sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana, siempre que tal tributo haya sido pagado de forma efectiva por el transmitente.

(+) Importe real de enajenación (no podrá ser inferior al normal de mercado)

(–) Gastos accesorios a la enajenación

(=) Valor de transmisión

b) Valor de adquisición será el sumatorio de las siguientes partidas: (+) Importe real de la adquisición

(+) El coste de las mejoras

(+) Los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses

(–) Las amortizaciones

(=) Valor de adquisición

Entre los gastos accesorios a la adquisición se encuentran los de notaría, registro, tributos indirectos…

Las amortizaciones que minoran el valor de adquisición son aquellas que en su momento constituyeron o pudieron constituir gasto deducible, computándose, en todo caso, la amortización mínima, con independencia de la efectiva consideración de ésta como gasto.

Transmisiones a título lucrativo

Se aplicarán los criterios establecidos para las transmisiones a título oneroso, tomando como importe real los valores que resulten de aplicar las normas del impuesto sobre sucesiones y donaciones, tanto para establecer el valor de transmisión como el de adquisición, si la adquisición fue también a título lucrativo, sin que puedan exceder del valor de mercado.

Corrección por depreciación monetaria

Los importes computados en los valores de transmisión y adquisición corresponden, en muchos casos, a años distintos, por lo que la depreciación sufrida por el valor de la moneda, desde que se adquirió el elemento hasta el año de su transmisión, afecta al cálculo de la variación patrimonial, por ello se establecen normas de corrección.

a) Actualización del valor de adquisición. Exclusivamente aplicable a transmisiones de inmuebles. Consiste en que a cada componente del valor de adquisición se le aplica el coeficiente de actualización que le corresponda según el año en que se efectuó el gasto. En el caso de las amortizaciones, a cada cuota de amortización se le aplicará el coeficiente que corresponda al año en que se imputaron, o debieron imputarse, como gasto. Los coeficientes de actualización se publican en la Ley de Presupuestos Generales del Estado de cada año.

Cuando las inversiones se hubieran realizado el 31 de diciembre de 1994, será de aplicación el coeficiente de 1995.

La aplicación de un coeficiente distinto de la unidad exigirá que la inversión hubiese sido realizada con más de un año de antelación a la fecha de transmisión del inmueble.

Tratándose de inmuebles afectos a actividades económicas, los coeficientes aplicables serán los previstos para el impuesto sobre sociedades.

b) Reducción en función del periodo de permanencia. Exclusivamente aplicable a ganancias patrimoniales correspondientes a transmisiones de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas y adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.

En general, la ganancia se calculará por diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición, actualizado tratándose de inmuebles, y se distinguirá:

1. La parte de ganancia generada con anterioridad al 20 de enero de 2006 (la que proporcionalmente corresponda al número de días transcurrido entre la fecha de adquisición y el 19 de enero
   de 2006, ambos inclusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente). Esta parte de la ganancia se reducirá de la siguiente manera:
   
   
   • Se tomará como periodo de permanencia en el patrimonio del sujeto pasivo el número de años que medie entre la fecha de adquisición del elemento y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso.
   • Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen bienes inmuebles, derechos sobre los mismos o valores de las entidades comprendidas en el artículo 108 de la Ley 24/1988 del Mercado de Valores, con excepción de las acciones o participaciones representativas del capital social o patrimonio de las sociedades o fondos de inversión inmobiliaria, se reducirá en un 11,11% por cada año de permanencia que exceda de dos.
   • Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen acciones admitidas a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros, y representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades, con excepción de las acciones representativas del capital social de las sociedades de inversión mobiliaria e inmobiliaria, se reducirá en un 25% por cada año de permanencia que exceda de dos.
   • Las restantes ganancias se reducirán en un 14,28% por cada año de permanencia que exceda de dos.
   • Estará no sujeta la parte de la ganancia generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 derivada de elementos patrimoniales que a 31 de diciembre de 1996, y en función de lo señalado en los párrafos anteriores, tuviesen un periodo de permanencia superior a 10, 5 y 8 años, respectivamente.
     
     
2. La parte de ganancia generada desde el 20 de enero de 2006 hasta la fecha de transmisión no tendrá reducción.

En los casos de valores admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados y de acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva, la ganancia se calculará por diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición, y se distinguirá:

1. Si el valor de transmisión fuera igual o superior al que corresponda a los valores, acciones o participaciones a efectos del impuesto sobre el patrimonio 2005, la diferencia entre este valor y el valor de adquisición (parte de ganancia generada con anterioridad al 20 de enero de 2006) se reducirá de la siguiente manera:
   
   
   • Se tomará como periodo de permanencia en el patrimonio del sujeto pasivo el número de años que medie entre la fecha de adquisición del elemento y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso.
   • Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen acciones admitidas a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, y representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades, con excepción de las acciones representativas del capital social de las sociedades de inversión mobiliaria e inmobiliaria, se reducirá en un 25% por cada año de permanencia que exceda de dos.
   • Si los elementos transmitidos fuesen acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva, se reducirán en un 14,28% por cada año de permanencia que exceda de dos.
   • Estará no sujeta la parte de la ganancia generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 derivada de elementos patrimoniales que a 31 de diciembre de 1996, y en función de lo señalado en los párrafos anteriores, tuviesen un periodo de permanencia superior a cinco y ocho años, respectivamente.
     
     
2. La diferencia entre el valor de transmisión y el valor a efectos del impuesto sobre el patrimonio 2005 (parte de ganancia generada desde el 20 de enero de 2006 hasta la fecha de transmisión) no se reducirá.

1.2 Restantes variaciones patrimoniales

Las variaciones patrimoniales que no consistan en transmisiones se valoran por el valor normal de mercado o parte proporcional, en su caso. Tratándose de premios en especie, al valor de mercado de la retribución en especie se le añadirá el importe del ingreso a cuenta no repercutido al perceptor.

1.3 Normas especiales de valoración

La Ley del IRPF establece normas específicas en algunos supuestos: acciones con cotización en mercados regulados; acciones y participaciones no admitidas a negociación; aportaciones no dinerarias a sociedades, traspaso de locales de negocio; indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros en elementos patrimoniales; permuta de bienes o derechos; transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas y participaciones en instituciones de inversión colectiva.

Desarrollaremos las más trascendentes.

Acciones admitidas a negociación en mercados regulados de valores (con cotización) definidos en la Directiva 2004/39/CEE

a) Valor de transmisión:

(+) Cotización en el mercado oficial en la fecha de transmisión o precio pactado, cuando sea superior a la cotización

(–) Gastos inherentes a la transmisión

b) Valor de adquisición:

(+) Importe real de adquisición

(+) Gastos y tributos inherentes a la adquisición

(–) Importe de los derechos de suscripción enajenados

La tributación de la venta de los derechos de suscripción desgajados de acciones admitidas a negociación en mercados secundarios oficiales será:

• El importe obtenido en la venta de los derechos de suscripción no constituye, en principio, renta del periodo de transmisión, sino que minora el valor de adquisición de los títulos de que proceden.
• Cuando el importe de la transmisión de los derechos de suscripción supere el valor de adquisición de las acciones de que se desgajaron, el exceso tendrá la consideración de ganancia de patrimonio en el periodo impositivo en que se produzca la transmisión (se entenderá generado en el número de años de permanencia de las acciones de que proceden en el patrimonio del sujeto pasivo).

Cuando se transmitan parte de los títulos homogéneos (procedentes de la misma entidad, con igual nominal y derechos) que se tengan en cartera, se tomarán como transmitidos los primeros adquiridos [FIFO (First In, First Out)).

Acciones y participaciones no admitidas a negociación en mercados regulados definidos en la Directiva 204/39/CEE

a) Valor de transmisión. No podrá ser inferior al valor mayor de los siguientes:

• El teórico resultante del último balance aprobado.
• El que resulte de capitalizar al 20% el promedio de los resultados de los tres ejercicios cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto.

No obstante, se tomará el efectivamente satisfecho cuando el contribuyente demuestre que se corresponde con el que habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado.

b) Valor de adquisición:

(+) Importe real de adquisición

(+) Gastos y tributos inherentes a la adquisición

El importe obtenido en la venta de los derechos de suscripción constituye ganancia patrimonial en el periodo de transmisión (se entenderá generado en el número de años de permanencia de las acciones de los que el derecho procede en el patrimonio del sujeto pasivo).

Cuando se transmitan parte de los títulos homogéneos (procedentes de la misma entidad, con igual nominal y derechos) que se tengan en cartera, se tomarán como transmitidos los primeros adquiridos (FIFO).

Acciones liberadas

a) Cuando se trate de acciones que se recibieron parcialmente liberadas, su valor de adquisición será el importe realmente satisfecho por el sujeto pasivo.

b) Cuando se trate de acciones que se recibieron totalmente liberadas, el valor de adquisición se determina distribuyendo el valor de adquisición de las acciones de las que procedan las liberadas entre las propias acciones liberadas y las referidas acciones.

Esta regla se completa con otra relativa a la determinación de las fechas de adquisición, según la cual las acciones liberadas tienen la antigüedad de las acciones de las cuales procedan.

Participaciones en instituciones de inversión colectiva (fondos de inversión). Se imputará como ganancia o pérdida patrimonial el resultado obtenido como consecuencia de la transmisión de las acciones o participaciones o del reembolso de estas últimas. Cuando existan valores homogéneos, se considerará que los transmitidos o reembolsados por el contribuyente son aquellos que adquirió en primer lugar.

No obstante, cuando el importe obtenido como consecuencia del reembolso o transmisión se destine a la adquisición o suscripción de otras acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva, no procederá computar la ganancia o pérdida patrimonial, y las nuevas acciones o participaciones suscritas conservarán el valor y la fecha de adquisición de las acciones o participaciones transmitidas o reembolsadas.

El diferimiento no resultará de aplicación cuando, por cualquier medio, se ponga a disposición del contribuyente el importe derivado del reembolso o transmisión de las acciones o participaciones de instituciones de inversión colectiva.

Se aplica la reducción al importe total de la ganancia porque el valor en el impuesto sobre el patrimonio 2005 de las participaciones es superior al valor de transmisión de las mismas.

No obstante, si el señor Antúnez dispone su traspaso a otro fondo de inversión, la ganancia no se computará en 2007, pero para posteriores transmisiones el valor de adquisición seguirá siendo de 6.000 euros, y la fecha de adquisición, febrero de 1992.

Aportaciones no dinerarias a sociedades

a) Valor de transmisión. No podrá ser inferior al mayor de los siguientes valores:

• Valor nominal de las acciones recibidas.
• Cotización de los títulos recibidos el día que se formalice la aportación.
• Valor de mercado de los bienes o derechos aportados.

b) Valor de adquisición. La regla general o especial que corresponda, según la naturaleza de los bienes o derechos aportados.

Indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros en elementos patrimoniales

a) Valor de transmisión. Cantidad percibida como indemnización.
b) Valor de adquisición. Parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño.

Transmisión de elementos afectos a actividades económicas

a) Valor de transmisión. Se aplican las reglas generales.

b) Valor de adquisición, será el valor neto contable aplicando, en su caso, la amortización mínima.

c) Especialidades:

• No son de aplicación los porcentajes reductores de la Disposición Transitoria Novena.
• Son de aplicación los coeficientes de actualización previstos para inmuebles en la normativa del impuesto sobre sociedades.

1.4 Beneficios por reinversión en los supuestos de transmisión de vivienda habitual

Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual. A estos efectos, se asimila a la adquisición de vivienda su rehabilitación.

La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse en los dos años anteriores o posteriores a la fecha de la transmisión.

En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida.

El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente. En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al periodo impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.

1.5 Ganancias patrimoniales no justificadas

Cuando la Administración descubra bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta o el patrimonio declarados por el contribuyente, o la inclusión de deudas inexistentes en las declaraciones del IRPF o del impuesto sobre el patrimonio o en los libros o registros oficiales, incluirá su importe en la base liquidable general del periodo impositivo respecto del que se descubran.

No obstante, esta norma no se aplicará cuando el contribuyente pruebe que ha sido titular de los bienes o derechos desde una fecha anterior a la del periodo de prescripción.