Selección de doctrina administrativa. Mayo (2.ª quincena)

Simultanear la regularización minorando en el repercutidor el IVA repercutido indebidamente y el reconocimiento del derecho a la devolución en el sujeto repercutido es incompatible

El Tribunal Central en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio analiza si en el supuesto de regularización de cuotas indebidamente repercutidas de IVA se puede minorar en la liquidación que se practique en la entidad transmitente de los bienes o prestadora de los servicios las cuotas indebidas y simultáneamente reconocer el derecho a la devolución de tales cuotas en la entidad destinataria de los bienes o servicios que soportó las cuotas indebidas. Así, se plantea una cuestión relativa a la rectificación de un IVA indebidamente repercutido, con la peculiaridad de que dicha rectificación se produce como consecuencia de un procedimiento de inspección llevado a cabo por la Administración tributaria. Pues bien, considera este Tribunal que en el supuesto de hecho analizado, aún cuando se dieran las circunstancias para la aplicación del mencionado art. 203 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA) por no haberse eliminado definitivamente el riesgo de pérdida de ingresos fiscales para el Tesoro en la medida en que pese a que la Inspección regularizó simultáneamente al repercutido, suprimiendo su derecho a la deducción de las cuotas soportadas, tal supresión no era todavía definitiva por no ser aún firme la liquidación a él girada, dicho precepto no resultaría aplicable al estar prohibido el efecto directo vertical descendente en perjuicio de los particulares. Es decir, no podría la Administración tributaria invocar el art. 203 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA), que no ha sido traspuesto a nuestro derecho interno, para no aplicar la normativa española, que se refiere al IVA devengado, no al IVA repercutido. En definitiva, no cabe apoyarse en el art. 203 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA) para considerar que el IVA no devengado pero repercutido era debido a la Hacienda Pública por quien indebidamente lo repercutió. 

(TEAC, de 21-05-2015, RG 6277/2014)

Solicitud de devolución por el agente de aduanas de las cuotas de IVA a la importación pagadas por cuenta del importador

El Tribunal Central en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio fija como criterio que, a efectos de lo establecido en la Disp. Adicional Única de la Ley 9/1998 (Modifica la Ley 37/1992), según la redacción dada por la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, la exigencia absoluta de identidad entre el representante de aduanas y el autor material del pago del IVA, supone una restricción indebida de las posibilidades que la Ley 58/2003 (LGT) otorga para que el representante aduanero, en tanto que obligado tributario, actúe por medio de representante voluntario en los términos señalados en el art. 46 de esta Ley. La cuestión controvertida consiste en determinar si para que el representante aduanero que actúa por cuenta del importador pueda obtener la devolución por la Administración del IVA satisfecho a la importación que el importador no le ha reembolsado, es necesario o no que sea el propio representante aduanero el que haya efectuado el pago directo de dicho Impuesto, esto es, que haya sido el propio representante aduanero el autor material del pago del Impuesto. Así las cosas, cuando en una importación de bienes mediante agentes de aduanas que actúen en nombre propio y por cuenta de los importadores, concurren las circunstancias contempladas en la Disp. Adicional Única de la Ley 9/1998 (Modifica la Ley 37/1992), los representantes aduaneros adquieren, a tenor de lo dispuesto en el art. 35.2.k) de la Ley 58/2003 (LGT), la cualidad de obligados tributarios, titulares del derecho a la solicitud y obtención del reembolso. Y si los representantes aduaneros ostentan la condición de obligados tributarios, en su actuación resulta de aplicación el régimen de la representación voluntaria establecido en el art. 46 de la Ley 58/2003 (LGT), así como la normativa común relativa al mandato, contenida en el Código Civil. Dicho esto, el representante aduanero no pierde la condición de autor del pago en aquellos casos en que no lo hubiera realizado materialmente, en supuestos en los que quede debidamente acreditado que quien ha efectuado ese pago material ha actuado en régimen de representación o mandato del representante aduanero. En definitiva, una interpretación restrictiva es contraria a la finalidad perseguida por el legislador cuando estableció el derecho al reembolso del IVA a favor de los agentes de aduanas que actúen en nombre propio y por cuenta de los importadores, es decir, que dichas personas se pudieran resarcir del impago del IVA del importador, en circunstancias normales en el ejercicio de su actividad, lo que imposibilita dicha interpretación.

(TEAC, de 21-05-2015, RG 4422/2014)

Nulidad de pleno derecho derivada de la utilización improcedente del procedimiento de verificación de datos en relación con el desarrollo de actividades económicas 

La regulación del procedimiento de verificación de datos, se encuentra en los arts. 131 a 133 de la Ley 58/2003 (LGT), así, el art. 131 se refiere, con carácter de numerus clausus, a los casos en que se puede iniciar el procedimiento de verificación de datos. Es por tanto voluntad del legislador la de establecer una regulación separada para el procedimiento de verificación de datos y el de comprobación limitada, reconociéndose así dos modalidades de actuación administrativa, con claros elementos diferenciadores entre uno y otro procedimiento. En el presente caso, lo que resulta evidente es  el objeto de la comprobación que se inicia se refiere o afecta directamente  a la actividad económica del obligado tributario, ya que el procedimiento de verificación de datos iniciado tiene el objeto comprobar si los transmitentes tenían o no la condición de empresarios o profesionales a efectos de IVA y en consecuencia determinar la tributación de la transmisión de las fincas. Por tanto, es claro que dicha comprobación excede de la simple aclaración o justificación de los datos obrantes en el modelo 601, de Actos Jurídicos Documentados, afectando, como venimos señalando, a la actividad económica realizada por el obligado tributario. En definitiva, existe un incumplimiento frontal, evidente y manifiesto de las normas aplicables reguladoras de los procedimientos administrativos de aplicación de los tributos; la iniciación del procedimiento no ha sido la adecuada, abordando materias reservadas por la Ley de manera clara y terminante a otros procedimientos; procedimientos  entre los que existen diferencias sustanciales, razonadas en el fundamento de derecho tercero, que afectan a los derechos y garantías de los obligados tributarios y a sus posibilidades de defensa; de forma tal que el grado de desviación con el fin administrativo que preside el procedimiento de verificación de datos es de tal gravedad que, por todo ello, el vicio cometido encaja en el art. 217.e) de la Ley 58/2003 (LGT), debiendo enmarcarse en la categoría de nulidad de pleno derecho.

(TEAC, de 21-05-2015, RG 1922/2012)

Nulidad de pleno derecho derivada de la utilización improcedente del procedimiento de verificación de datos para llevar a cabo actuaciones de comprobación de valores

El procedimiento de verificación de datos está regulado en los arts. 131 a 133 de la Ley 58/2003 (LGT), así, la norma tasa los supuestos en los que cabe la instrucción de aquel procedimiento para regularizar la situación tributaria de un contribuyente. Pues bien, entre los supuestos que enumera el art. 131 de la Ley 58/2003 (LGT), como lista cerrada que permiten llevar a cabo un procedimiento de verificación de datos, no se encuentra el de realizar actuaciones de comprobación de valores. El procedimiento de verificación de datos, como procedimiento de gestión tributaria, es un procedimiento que se agota en un mero control de carácter formal de una declaración tributaria -autoliquidación- presentada y de su coincidencia con los datos provenientes de otras declaraciones o en poder de la Administración, no suponiendo el ejercicio de una actividad de comprobación en sentido estricto, para lo que la propia Ley 58/2003 (LGT) prevé otros procedimientos que podrían haberse iniciado para incluir dentro del mismo el examen del objeto del procedimiento de verificación de datos. Así, la actuación que en este caso llevó a cabo la Administración excedió los límites y presupuestos para los que está previsto un procedimiento de verificación de datos, pues se inicia un procedimiento de verificación ya incluyendo en su objeto actuaciones de comprobación de valores, produciéndose un incumplimiento frontal, evidente, manifiesto y ostensible de las normas aplicables reguladoras de los procedimientos administrativos; el procedimiento no ha sido el legalmente previsto, abordando materias reservadas de manera clara y terminante a otros procedimientos, vulnerando el principio de inderogabilidad singular de los reglamentos, al no aplicar en casos concretos el art. 159 del RD 1065/2007 (Rgto de gestión e inspección tributaria). Además, el grado de desviación con el fin administrativo que preside el procedimiento de verificación de datos es de tal gravedad que el vicio debe enmarcarse en la categoría de nulidad de pleno derecho.

(TEAC, de 13-05-2015, RG 1200/2012)

Cambio de criterio en la determinación de la naturaleza urbana de suelo a efectos catastrales

Si bien hasta ahora este Tribunal ha venido considerando que la determinación de la naturaleza urbana del suelo a efectos catastrales no se rige por las prescripciones de la Ley 8/2007 (De suelo), sino exclusivamente por el RDLeg. 1/2004 (TR Ley Catastro Inmobiliario), cuyo art. 7 no exige, en relación con el suelo urbanizable sectorizado o delimitado, la aprobación de un planeamiento urbanístico que lo desarrolle, a la vista de la nueva línea jurisprudencial que interpreta que, en virtud de lo dispuesto en el art. 7.2.b) del RDLeg. 1/2004 (TR Ley Catastro Inmobiliario), para considerar un bien inmueble urbano a efectos catastrales es necesaria la aprobación del instrumento de ordenación detallada del suelo, procede a modificar su anterior criterio en el sentido de exigir, para clasificar como urbanos, al amparo de lo previsto en el mencionado art. 7.2.b) del RDLeg. 1/2004 (TR Ley Catastro Inmobiliario), los bienes inmuebles cuyo suelo sea urbanizable sectorizado o delimitado según el planeamiento urbanístico, que  se haya aprobado el instrumento de ordenación que establezca las determinaciones para su desarrollo.

(TEAC, de 13-05-2015, RG 6847/2011)

Prestación de servicios de mantenimiento y reparación sobre una flota dedicada al transporte marítimo de mercancías a un empresario no establecido en el TAI

Las prestaciones de servicios de mantenimiento y reparación sobre bienes muebles corporales, se localizan en sede del destinatario, en aplicación de la regla general de localización establecida en el art. 69.Uno.1º de la Ley 37/1992 (Ley IVA). En el caso examinado los prestadores de los servicios se localizan en el TAI y los servicios -de reparación de vehículos de transporte- se prestan en este territorio, pero el empresario destinatario está establecido en Ceuta y Melilla, por lo que las operaciones no se localizan en el territorio de aplicación del Impuesto español.  

(TEAC, de 21-05-2015, RG 8650/2012)

Exención de rentas obtenidas en el extranjero: arrendamiento de buques o aeronaves a casco desnudo por un no residente 

El arrendamiento de buques o aeronaves a casco desnudo por un no residente se halla integrado en el concepto de arrendamiento de equipos industriales al que se refieren los diferentes Convenios aplicables al caso, por lo que las rentas obtenidas por tal concepto constituyen cánones y están sujetas a retención. Pues bien, la exención de tales rentas del IRNR sólo alcanza al porcentaje de utilización de la aeronave en la navegación internacional, cuando también se use para navegación nacional -conclusión válida para el caso que se analiza afectado por la redacción de la norma anterior a la modificación operada en este ámbito por la Ley 2/2010)-. Por otro lado, siendo cierto que existe un trato diferenciado, se entiende que está justificado por la diferente situación en la que se encuentran residentes y no residentes. El TJUE avala que puede haber diferentes técnicas de imposición -entre las que está la existencia, o no, de retención- para enfrentar las distintas posibilidades de control -STJUE, de 18 de octubre de 2012-, así como que las diferentes técnicas de imposición no generan desventaja a los no residentes si estos están sometidos a un tipo muy inferior al general que aplican los residentes, como ocurre en el caso que se analiza. Por último, las modificaciones introducidas por la Ley 2/2012 en los arts. 24 y 31 del RDLeg. 5/2004 (TR Ley IRNR) mantienen la retención sobre el bruto, pero aceptan la deducción de determinados gastos, pese a que los tipos de gravamen -mediando convenios- sean mucho más reducidos para los no residentes que para los residentes. Ahora bien, este cambio legal no supone afirmar que anteriormente se obstaculizase la libertad de establecimiento.

(TEAC, de 07-05-2015, RG 225/2014)

La suspensión del plazo de prescripción no se perjudica por el exceso del plazo máximo de duración de las actuaciones producido tras la finalización de la vía penal

La suspensión del plazo de prescripción que establece el art. 180.1 de la Ley 58/2003 (LGT), no se perjudica por el exceso del plazo máximo de duración de las actuaciones producido cuando estas han regresado a la Administración tras la finalización de la vía penal. Por tanto, la parte de plazo de prescripción que no se hubiese consumido antes de remitir las actuaciones al Ministerio Fiscal, se puede usar a la vuelta del proceso penal, sin que se vea afectado por exceso plazo. Esto es así por las siguientes razones: no se da el primer argumento seguido con la interrupción. No hay choque norma especial/norma general, porque la literalidad del art. 150.2.a) solo se refiere a la interrupción; no se vacían de contenido los plazos del procedimiento inspector. Solo si al remitir las actuaciones el plazo de prescripción no consumido era superior al plazo restante del procedimiento inspector, surte efectos el art. 180.1 que evita la prescripción, pese al exceso del procedimiento inspector; lo contrario dejaría vacío de contenido el art. 180.1. Solo acudimos a él si, tras la vuelta del proceso penal, hubo exceso de plazo. Si ese exceso de plazo lo desactiva, nunca se usaría; la solución responde a una finalidad: que los 4 años para liquidar sean reales, evitando que se consuman, en parte, mientras no se podía actual por la remisión de actuaciones a la vía penal.

(TEAC, de 07-05-2015, RG 5978/2013)

La prórroga del plazo para alegaciones solicitada por el contribuyente constituye una dilación imputable al mismo, aunque este no la utilice en su totalidad

En el caso que se analiza, resultando claro que la solicitud de ampliación del plazo para alegaciones solicitada por el propio contribuyente y concedida constituye dilación imputable al mismo, y no habiendo manifestado el contribuyente antes del vencimiento del plazo su decisión de no efectuar alegaciones complementarias o rectificar las ya hechas ni aportar nuevos documentos o justificaciones -art. 83.4 Ley 30/1992 (LRJAP y PAC)-, no pudiéndose inferir del escrito presentado y, en particular, a la vista del petitum “standard” utilizado en el mismo, que el obligado tributario estuviera realizando una "renuncia explícita clara y terminante al día en que todavía se podían formular alegaciones", debe concluirse que la prórroga del plazo para alegaciones aceptada por la Inspección de 10 días naturales -que se corresponde con los 7 días hábiles concedidos- constituye, toda ella, una dilación imputable al contribuyente aunque éste no la utilizó en su totalidad.

(TEAC, de 09-04-2015, RG 3872/2012)