1. Conceptos generales

1.1. ¿QUÉ ES EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS?

Es un tributo que grava la renta de las personas físicas de acuerdo con su naturaleza y sus circunstancias personales y familiares, con independencia del lugar donde se hubiese producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.

Actualmente, y a nivel estatal, el impuesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF) está regulado por la Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas, Ley 35/2006, de 28 de noviembre (LIRPF), así como por el Reglamento del impuesto sobre la renta de las personas físicas aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (Reglamento del IRPF).

1.2. ¿DÓNDE SE APLICA EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS?

El impuesto se aplicará en todo el territorio español, teniendo en cuenta que:

• País Vasco y Navarra aplicarán sus propias normas forales.
• El rendimiento del impuesto está parcialmente cedido a las restantes comunidades autónomas (50 %), que podrán regular, con su propias normas, algunos aspectos del mismo.

1.3. ¿QUÉ RENTAS DEBEN DECLARARSE?

• Los rendimientos del trabajo: prestaciones recibidas del trabajo por cuenta ajena.
• Los rendimientos del capital: prestaciones recibidas por la cesión de bienes y derechos integrantes del patrimonio particular de la persona física.
  
• Los rendimientos de las actividades económicas: resultado de la actividad empresarial o profesional que desarrolla la persona física por cuenta propia.
• Las ganancias y pérdidas patrimoniales: variaciones en el valor de patrimonio (empresarial o particular) de la persona física que se computan cuando se altera la composición del mismo (transmisiones de elementos, pérdidas justificadas, incorporación de elementos al patrimonio...).
• Las imputaciones de renta establecidas en la ley.

1.4. ¿QUÉ RENTAS NO DEBEN DECLARARSE?

No serán objeto de declaración las rentas no sujetas, por no realizarse el hecho imponible, y las rentas exentas que gozan del beneficio fiscal de la exención.

A) Rentas no sujetas (incluye pérdidas no computables)

Destacamos, entre las contenidas en los artículos 6, 33 y 42 de la LIRPF:

• La renta que se encuentre sujetas al impuesto sobre sucesiones y donaciones (ISD).
• Las ganancias y las pérdidas que se pongan de manifiesto en la división de la cosa común o en la disolución de la sociedad legal de gananciales.
• Las pérdidas debidas al consumo.
• Las pérdidas debidas al juego en la parte que exceda de las ganancias del juego en el mismo periodo. En ningún caso se computarán las pérdidas derivadas de juegos sometidos al gravamen especial sobre los premios de loterías y apuestas (disp. adic. 33 de la LIRPF).
• Las pérdidas debidas a transmisiones de elementos patrimoniales que en el plazo de 1 año vuelven a ser adquiridas por el mismo contribuyente (2 meses tratándose de acciones con cotización). La pérdida se computará cuando se produzca la posterior transmisión.
• Las rentas generadas por transmisiones lucrativas a favor del cónyuge, descendientes o adoptados de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante que reúnan los requisitos para no declararse en el impuesto sobre el patrimonio (IP), cuando:
  
  
  • Cuando el donante tuviese 65 o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
  • El donante dejará de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de funciones de dirección desde el momento de la transmisión.
  • El donatario deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el IP durante los 10 años posteriores, salvo fallecimiento.
    
    
• Las variaciones patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente.
• Las entregas de productos a precios rebajados que se realicen en cantinas o comedores de empresa o economatos de carácter social (incluidos los vales de comida hasta la cuantía de 9 € diarios).
• Las primas satisfechas a entidades aseguradoras por seguros de accidente laboral o responsabilidad civil del trabajador o para la cobertura de enfermedad (en este último caso, el límite será de 500 € anuales por persona, ya sea el trabajador, su cónyuge o sus descendientes).
• Las cantidades satisfechas a las entidades encargadas de prestar el servicio público de transporte colectivo de viajeros con la finalidad de favorecer el desplazamiento de los empleados entre su lugar de residencia y el centro de trabajo, con el límite de 1.500 euros anuales para cada trabajador.

B) Rentas exentas

Destacamos, entre las contenidas en los artículos 7 y 33 y disposiciones adicionales 34, 36 y 37 de la LIRPF:

• Las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida.
• Las prestaciones públicas extraordinarias por actos de terrorismo.
• Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores (ET). En los supuestos de despidos colectivos que se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado ET para el despido improcedente.

• Las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social o por las entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez.
• Las becas públicas y las becas concedidas por entidades sin fines lucrativos (régimen especial de la Ley 49/2002) percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo.
• Las anualidades por alimentos percibidas de los padres en virtud de decisión judicial.
• Los premios literarios, artísticos o científicos relevantes, así como los Premios Príncipe de Asturias, en sus distintas modalidades, otorgados por la Fundación Príncipe de Asturias.
• Los rendimientos obtenidos por trabajos realizados en el extranjero, para una persona o entidad no residente o para el establecimiento permanente de una entidad residente, siempre que en el país en el que se desarrolle el trabajo exista un gravamen sobre la renta. Esta exención tiene un límite máximo de 60.100 euros anuales.
• Las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión por mayores de 65 años de su vivienda habitual, o por personas en situación de dependencia severa o gran dependencia.
  
• Los dividendos y participaciones en beneficios, con el límite de 1.500 euros anuales, excepto los que tengan su origen en instituciones de inversión colectiva o en los casos señalados en la ley.
• Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de acciones o participaciones en empresas nuevas o recientemente creadas, cuyo valor total de adquisición no exceda de 75.000 euros anuales para el conjunto de entidades, ni de 25.000 euros por entidad, durante todo el periodo de 3 años siguientes a la constitución, contados de fecha a fecha, de acuerdo con las condiciones establecidas en la disposición adicional 34.
• La ganancia patrimonial que se pudiera generar con ocasión de la dación en pago de la vivienda habitual en los deudores hipotecarios sin recursos (disp. adic. 36).
• El 50 % de las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de inmuebles adquiridos entre el 12 de mayo y el 31 de diciembre de 2012, siempre que:
  
  
  • La adquisición se realice a título oneroso.
  • El inmueble sea urbano.
  • El inmueble no se adquiera o transmita al cónyuge, parientes hasta el segundo grado o a una entidad vinculada.

1.5. ¿QUIÉNES ESTÁN OBLIGADOS A PRESENTAR DECLARACIÓN POR EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS?

Con carácter general, estarán obligados a presentar y suscribir declaración por este impuesto los contribuyentes del mismo:

• Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
  
  
  •  Que permanezca más de 183 días durante un año natural en territorio español. Para determinar este periodo, se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en este durante 183 días.

• Que radique en España el núcleo principal o base de sus actividades empresariales o profesionales o de sus intereses económicos, independientemente del lugar donde habitualmente resida.

Se presumirá, salvo prueba en sentido contrario, que el sujeto pasivo tiene su residencia habitual en territorio español cuando residan habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de él.

• Las personas físicas de nacionalidad española que tuviesen su residencia en el extranjero por ser miembros de misiones diplomáticas o de oficinas consulares españolas, representantes del Estado español en organismos internacionales o funcionarios españoles destinados en el extranjero.
• No perderán la condición de contribuyentes las personas físicas de nacionalidad española que acrediten su nueva residencia en un paraíso fiscal en el periodo en el que se efectúe el cambio y los cuatro periodos siguientes.

1.6. ¿QUIÉNES NO ESTÁN OBLIGADOS A PRESENTAR DECLARACIÓN POR EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS?

• Contribuyentes en los que concurran todas y cada una de las siguientes circunstancias recogidas en el artículo 96 de la LIRPF cuyas rentas procedan exclusivamente de las siguientes fuentes:
  
  
  • Rendimientos del trabajo con los siguientes límites: 22.000 euros brutos anuales cuando las rentas procedan de un único pagador y 11.200 euros brutos anuales cuando se perciban rendimientos de trabajo en los siguientes supuestos:
    
    
    • Cuando procedan de varios pagadores, salvo que la suma de las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores por orden de cuantía no supere 1.500 euros anuales.
    • Cuando se perciban pensiones compensatorias del cónyuge o anualidades por alimentos de personas distintas de los padres, o bien de estos cuando se perciban sin mediar decisión judicial.
    • Cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener.
    • Cuando se perciban rendimientos íntegros del trabajo sujetos a tipo fijo de retención.
      
      
  • Rendimientos del capital mobiliario (dividendos de acciones, intereses de cuentas, de depósitos, de valores de renta fija...) y ganancias patrimoniales (ganancias derivadas de reembolsos de participaciones en fondos de inversión, premios por la participación en concursos o juegos…) sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 1.600 euros brutos anuales.
  • Rentas inmobiliarias imputadas, rendimientos del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o precio tasado, con el límite conjunto de 1.000 euros brutos anuales.

Que no hayan realizado aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad, planes de pensiones, planes de previsión asegurados, planes de previsión social empresarial, seguros de dependencia o a mutualidades de previsión social con derecho a reducción, inversiones en vivienda o en cuenta ahorro empresa con derecho a deducciones de la cuota del impuesto, y no hayan obtenido rentas procedentes del extranjero con derecho a deducción por doble imposición internacional.


• Contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos del trabajo, de capital o de actividades profesionales, así como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 euros brutos anuales y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 euros.

Por último, hay que señalar que ninguna de las cuantías o límites anteriores se incrementará o ampliará en caso de tributación conjunta de unidades familiares.

1.7. ¿CÓMO Y CUÁNDO DEBE PRESENTARSE LA DECLARACIÓN?

• Modelos de declaración. Serán los aprobados por el Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas.
  
  
• Plazo y lugar de presentación de la declaración. El plazo de presentación abarca, con carácter general, desde el 2 de mayo hasta el 30 de junio, cualquiera que sea el resultado de la cuota diferencial. Este plazo lo determina en cada ejercicio la orden que fija el modelo de presentación de la declaración del mismo.
El lugar de presentación será la delegación o administración de la Agencia tributaria en cuya demarcación territorial tenga el contribuyente su domicilio fiscal; o bien en las oficinas de bancos o cajas de ahorros situados en la provincia correspondiente a su domicilio fiscal. Actualmente, la declaración se elabora con el programa de ayuda PADRE que se descarga desde la página de la Agencia tributaria, www.aeat.es, y con los datos personales y fiscales que también se podrán descargar electrónicamente.


• Autoliquidación. Los contribuyentes, al tiempo de presentar su declaración, deberán determinar la deuda tributaria correspondiente e ingresarla.
El ingreso podrá fraccionarse en dos plazos, sin recargos ni intereses:


• Al tiempo de presentar la declaración se ingresará el 60 % de la deuda.
• El 40 % restante se ingresará en el plazo reglamentario (del 1 al 5 de noviembre generalmente).

El contribuyente casado y no separado legalmente que esté obligado a presentar declaración y cuya autoliquidación resulte a ingresar podrá, al tiempo de presentar su declaración, solicitar la suspensión del ingreso de la deuda, sin intereses de demora, en una cuantía igual o inferior a la devolución a la que tenga derecho su cónyuge. La Administración compensará el importe a ingresar con el crédito reconocido por la devolución.


• Borrador de la declaración. Los contribuyentes podrán solicitar que la Administración tributaria les remita, a efectos meramente informativos, un borrador de la declaración.

1.8. ¿QUÉ RENTAS SE DECLARAN EN CADA PERIODO?

1.8.1. Periodo impositivo y devengo

• Regla general (art. 12 de la LIRPF):
  
  
  • Periodo impositivo: el año natural (de 1 de enero a 31 de diciembre).
  • Devengo: el último día del año natural (31 de diciembre).
    
    
• Regla especial (art. 13 de la LIRPF): el periodo impositivo será inferior al año natural cuando el contribuyente fallezca en un día distinto al 31 de diciembre, produciéndose el devengo el día del fallecimiento.

1.8.2. Imputación temporal de ingresos y gastos

• Regla general (art. 14 de la LIRPF):
  
  
  • Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al periodo impositivo en que sean exigibles por su perceptor, con independencia de los cobros.
  • Los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del IS (devengo).
  • Las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial (la transmisión, la pérdida, la recepción del premio...).

• Reglas especiales (art. 14 de la LIRPF). Destacamos, entre otras:
  
  
  • Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente los rendimientos derivados del trabajo se perciban en periodos impositivos distintos a aquellos en que fueron exigibles, se imputarán a estos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.

• En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes.
  

En el supuesto de que el contribuyente pierda su condición por cambio de residencia, todas las rentas pendientes de imputación deberán integrarse en el último periodo impositivo que deba declararse. En su caso, se presentará una autoliquidación complementaria sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.

En caso de fallecimiento del contribuyente, todas las rentas pendientes de imputación deberán integrarse en la última declaración que deba presentarse.

1.9. ¿EN QUÉ CONSISTEN LAS MODALIDADES DE TRIBUTACIÓN INDIVIDUAL Y CONJUNTA?

1.9.1. Tributación individual

La tributación individual es el régimen general. A estos efectos, se establece que la renta se entenderá obtenida en función de su fuente u origen, atendiendo a las normas de individualización que podemos concretar en:

• Rendimientos del trabajo. Obtenidos por quienes hayan generado el derecho a su percepción (trabajador o pensionista).
  
• Rendimientos del capital. Obtenidos por los titulares jurídicos (según la legislación civil) de los elementos patrimoniales de los que deriven.
  
• Rendimientos de actividades económicas. Obtenidos por quienes las realicen de forma personal, habitual y directa, presumiéndose, salvo prueba en contrario, que las realizan quienes figuren como titulares de las mismas.
  
• Ganancias y pérdidas de patrimonio. Obtenidas por los titulares de los elementos patrimoniales de que provengan. Las ganancias en el juego se considerarán ganancias patrimoniales de la persona a quien corresponda el derecho a su obtención o que las haya ganado directamente.
  
• Imputación de rentas. Se imputan a los titulares de los bienes o derechos de donde procedan.

1.9.2. Tributación conjunta

Solo podrán optar por este régimen las personas físicas (contribuyentes) integrantes de una unidad familiar. La ley establece dos únicas modalidades de unidad familiar:

• La integrada por los cónyuges no separados legalmente y, si los hubiere, los hijos menores, con excepción de los que, con el consentimiento de los padres, vivan independientes de estos, y los hijos mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada.
• La formada por el padre o la madre en los casos de separación legal o, cuando no existiera vínculo matrimonial, con los hijos que convivan con cualquiera de ellos y sean menores de edad, con excepción de los que vivan independientemente de estos con el consentimiento de sus padres, o mayores de edad incapacitados judicialmente y sujetos a patria potestad prorrogada.

La determinación de los miembros de la unidad familiar se realizará atendiendo a la situación existente en la fecha del devengo del impuesto (31 de diciembre de cada año).

La opción por la tributación conjunta deberá ejercitarse por todos los miembros de la unidad familiar.

La opción por la tributación deberá realizarse en el momento de presentar la o las declaraciones correspondientes al periodo y no podrá ser modificada con posterioridad respecto del mismo una vez finalizado el plazo reglamentario de declaración. Esta opción no vincula para los periodos posteriores, en los que puede volverse a ejercitar o no.

1.9.2.1. Normativa aplicable

La tributación conjunta consiste en que las rentas obtenidas por todas y cada una de las personas físicas integradas en la unidad familiar se gravarán acumuladamente.

Con carácter general, la tributación conjunta se realizará conforme a las mismas reglas que la tributación individual, aplicándose los mismos límites, porcentajes y cuantías, sin elevar ni multiplicar por el número de miembros de la unidad familiar. No obstante, se establecen algunas especialidades que se estudiarán en el apartado que corresponda.