La cesión por el Estado a las Comunidades Autónomas de importantes competencias normativas en el impuesto sobre adquisiciones gratuitas ha generado una competencia fiscal entre ellas, la cual ha puesto en peligro el cumplimiento de los principios constitucionales de organización territorial (unidad y solidaridad); al mismo tiempo que la disparidad normativa generada con el ejercicio de dichas competencias ha creado una distinta posición de los ciudadanos ante el impuesto, debiéndose estudiar si la diferencia contraviene el principio de igualdad, en sus dos modalidades, igualdad ante la ley (art. 14 CE) e igualdad por razón del territorio (art. 139.1 CE). Este trabajo realiza un análisis de esta problemática, junto al estudio del tratamiento otorgado por la normativa estatal y autonómica al ciudadano no residente, y su concordancia con la jurisprudencia del TJCE.

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En 2010 se celebra el Año Europeo contra la Pobreza y la Exclusión Social. Coincidiendo con este evento, la Presidencia Española de la UE promueve el cumplimiento de los Objetivos de Desarrollo del Milenio, especialmente tras la crisis económica y financiera internacional. Para erradicar la pobreza, el Consenso de Monterrey de 2002, ratificado en Doha en 2008, fijó como mecanismo la movilización de los recursos internos de los países en vías de desarrollo (PVD), lo que exige dotarles de sistemas tributarios modernos y eficaces. Es un gran desafío porque las Haciendas de los PVD padecen todos los problemas que aquejan a las Haciendas desarrolladas, junto a otros que son específicos del subdesarrollo. Entre los problemas comunes destaca especialmente la falta de transparencia, lo que ha estimulado el interés para incrementar el diálogo político y la cooperación técnica.

La Presidencia Española quiere crear un marco europeo de Fiscalidad para el Desarrollo para promover el diálogo político internacional, apoyar las reformas fiscales y estrechar la cooperación técnica. En enero de 2010 se celebrará un seminario en Bruselas que anticipa el contenido de una Comunicación de la Comisión al Consejo sobre este asunto que se prevé para marzo. En este artículo se exponen las líneas maestras de esta política, que ha adquirido extraordinaria fuerza en el último año.

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La Constitución prohíbe la discriminación por razón de sexo, pero ello es compatible con la adopción de medidas que favorezcan a las mujeres (discriminación positiva) al objeto de reequilibrar la situación social preexistente, promoviendo así las condiciones para que la igualdad sea real y efectiva.

En la normativa del IRPF existen diversos beneficios fiscales dirigidos de manera preferente a las mujeres, como la deducción por maternidad, la deducción por nacimiento o adopción y las deducciones que algunas comunidades autónomas ofrecen a las mujeres emprendedoras.

También merecen destacarse otras disposiciones que, sin aludir de manera expresa a mujeres u hombres, tienden por razones sociológicas o estadísticas a favorecer en mayor medida a las mujeres (discriminación positiva indirecta), como las ventajas fiscales relacionadas con las guarderías, el tratamiento de las unidades familiares monoparentales o la exención de las anualidades por alimentos a los hijos.

Por último, analizamos con espíritu crítico aquellas medidas de apoyo a las familias en las que sólo trabaja uno de los cónyuges, en cuanto que pueden avalar la prolongación de un modelo tradicional de familia, en el que la mujer no trabaja fuera del hogar. Es el caso del régimen opcional de tributación conjunta, cuyo mantenimiento nos parece en la actualidad cuestionable, máxime cuando su principal característica práctica (la reducción en la base imponible de 3.400 euros) no guarda coherencia con el tratamiento del mínimo personal y familiar que, como es sabido, dejó de aplicarse como reducción en la base imponible por el efecto regresivo que conllevaba.

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Valoración de la retribución en especie por utilización de vehículo del empleador. de la «disponibilidad» a la «modulación» a través de presunciones

[Comentario a la SAN, de 13 de abril de 2009, rec. núm. 439/2006]

Con esta Sentencia de 13 de abril de 2009 la Audiencia Nacional reniega del criterio de «disponibilidad» de los vehículos cedidos por las empresas a sus empleados para uso mixto, laboral y particular, a efectos del cálculo de la retribución en especie en el IRPF, que anteriormente había establecido en Sentencia de 12 de diciembre de 2007, para pasar a establecer que este criterio de «disponibilidad» debe ser modulado por las características del puesto de trabajo desempeñado por el trabajador, debiendo atenderse a la efectiva utilización y no a la mera facultad de disposición.

Si esta «modulación» de la efectiva utilización se lleva a cabo comparando los kilómetros particulares con los realizados para uso laboral, podemos encontrarnos, en el caso de un trabajador, con resultados muy distintos a pesar de que durante una serie de años realice idéntico número de kilómetros particulares, por el mero hecho de que en cada uno de esos periodos haya realizado muchos o pocos kilómetros laborales.

En el caso de que para proceder a la «modulación» tengamos en cuenta exclusivamente la efectiva utilización del vehículo para uso particular, deberíamos comparar los kilómetros privados realizados por un trabajador con esos mismos kilómetros realizados por el resto de empleados, lo que nos llevará a resultados totalmente distintos y contradictorios para ese trabajador, en los distintos años, como consecuencia de que el resto de empleados haya realizado más o menos recorrido privado, aunque él haya hecho siempre el mismo uso particular del vehículo.

Para resolver estas inconsistencias la Sala recurre a tomar prestada, aunque parcialmente, una presunción aplicada en unas actas levantadas por la Inspección de los Tributos a la misma empresa con motivo de la regularización de las cuotas del IVA soportado por la entidad por el arrendamiento de los vehículos, a pesar de que la Ley del IRPF fija un criterio de cuantificación donde no admite presunción alguna.

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La naturaleza de los recargos por declaración extemporánea voluntaria a la luz de la jurisprudencia del Tribunal Europeo de Derechos Humanos y del Tribunal Constitucional Español

El presente trabajo analiza la figura del recargo por declaración extemporánea voluntaria a la luz de la jurisprudencia del Tribunal Europeo de Derechos Humanos (TEDH) y del Tribunal Constitucional español (TC). El TC se ha posicionado en varias ocasiones respecto de la naturaleza de dichos recargos, jurisprudencia que pone de manifiesto la dificultad de trazar una línea clara entre aquellas medidas que poseen naturaleza sancionadora de las que no. Distinción que en última instancia se ha configurado a través de un criterio, de discutible idoneidad, como es la cuantía. Por su parte, el TEDH no ha tenido la oportunidad de pronunciarse en concreto sobre la naturaleza de dichos recargos españoles. No obstante, la jurisprudencia del Tribunal de Estrasburgo sobre medidas similares aplicadas en otros ordenamientos jurídicos nos proporciona nuevos parámetros de análisis; especialmente, tras la sentencia Jussila, la cual aporta indicadores suficientes que permiten constatar la naturaleza sancionadora del recargo español desde la perspectiva del artículo 6 del Convenio Europeo de Derechos Humanos (derecho a un proceso equitativo).

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En las Conclusiones presentadas ante el TJCE por la Abogada General Kokott en el caso C-311/08, Société de Gestion Industrielle, se afirma que una norma en materia de precios de transferencia que se aplica tan sólo a las transacciones transfronterizas, a pesar de constituir una restricción a la libertad de establecimiento del artículo 43 de la CE, está justificada y, por tanto, no es incompatible con los principios comunitarios. Si el TJCE respalda estas Conclusiones, la normativa española debería modificarse inmediatamente por haber desaparecido la excusa utilizada para ampliar el ámbito de la norma a las transacciones entre residentes.

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De entre los incentivos fiscales que tienen por objeto la vivienda habitual de los contribuyentes, la exención por reinversión desempeña, sin duda, un relevante papel. A su análisis hemos dedicado este estudio atendiendo, fundamentalmente, a la interpretación que debe hacerse de los distintos requisitos que condicionan su efectiva aplicación en la práctica. Desde esta perspectiva hemos tenido en cuenta de forma especial, tanto las modificaciones normativas realizadas últimamente en torno a este tema, como los matices que sobre la interpretación de tales aspectos ha introducido la más reciente doctrina administrativa.

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Este trabajo recoge la ponencia, debates y conclusiones de la Mesa de Análisis sobre Régimen Fiscal y Financiero, desarrollada en el contexto de las Jornadas Respuestas ante la Crisis, organizadas en marzo de 2009 por la Escuela Andaluza de Economía de la Confederación de Empresarios de Andalucía.

La primera parte se refiere a las posibles modificaciones en el sistema fiscal. Se proponen reformas concretas en el amplio espacio de los impuestos directos e indirectos, teniendo en cuenta la situación actual de la armonización y coordinación fiscal en la Unión Europea. Entre las conclusiones formuladas por la Mesa destacan las propuestas de ampliación de la libertad de amortización de activos empresariales, la reducción de las limitaciones para aplicar el criterio de caja en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, IRPF e IVA, la posible subida de este último tributo y la necesidad de favorecer la capitalización de las empresas.

La segunda parte se ocupa de la situación del sector financiero y de las medidas que podrían adoptarse. En sus conclusiones se expone que la crisis actual exige un plan de saneamiento del sistema bancario español y de las consiguientes actuaciones del Banco de España a favor de la solvencia de las entidades financieras, examinando incluso la adecuación de los equipos directivos y la conveniencia de reestructuración del sector. Se llama la atención sobre la utilidad de impulsar instrumentos como las sociedades de capital riesgo y sobre la necesidad de fortalecer la financiación de las Pymes.

Debe destacarse la advertencia final sobre la urgente necesidad de reordenar, limitar y controlar el gasto público.

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Reflexiones sobre la calificación civil y la tributación de las instalaciones solares fotovoltaicas y aerogeneradores en los impuestos sobre el tráfico de bienes

La creciente importancia que están adquiriendo los modos de generación ecológica de energía eléctrica, y más concretamente la derivada de las fuentes solares y eólicas, motivaron la elaboración de este artículo que se centra en la calificación de la naturaleza mobiliaria o inmobiliaria de los aerogeneradores y de las células fotovoltaicas y de su inscripción registral, la tributación por los Impuestos sobre el Valor Añadido y de las modalidades de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y de Actos Jurídicos Documentados, y una breve reflexión acerca de la posibilidad de crear una exacción fiscal por la obtención de dicha energía motivada por los efectos precisamente medioambientales que provoca la instalación de un parque eólico o solar.

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El presente supuesto analiza las consecuencias que derivan de situaciones del obligado tributario en relación con conductas constitutivas de infracciones tributarias preparatorias y que originan perjuicio económico en períodos impositivos posteriores (arts. 195 y 191 de la Ley 58/2003) determinando la base de la sanción en cada uno de los períodos impositivos, los criterios de calificación y de graduación por cada una de las infracciones cometidas.

Asimismo y como novedad se analizan los posibles supuestos de derivación de responsabilidad en el curso del procedimiento inspector, determinando tanto los responsables como el tipo de responsabilidad y el alcance de la misma.

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En la presente colaboración se comenta el régimen fiscal del deterioro de los instrumentos financieros de patrimonio contenido en el artículo 12.3 del Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades (TRIS). Este precepto ha sufrido una profunda modificación. En efecto, la redacción que del mismo ha establecido la Ley 4/2008 incorpora una deducción que no está supeditada al deterioro contable. Importante novedad en un tributo que ha venido apoyándose en la contabilidad y que ahora se aparta de la misma, aunque no de manera total puesto que la nueva deducción –partida fiscalmente deducible– se calcula en función de la evolución de los fondos propios de la entidad participada.

La nueva deducción afecta a las relaciones intragrupo las cuales integran la espina dorsal del Impuesto sobre Sociedades. A ellas ha dedicado especial atención el legislador en los últimos tiempos, pues entre estas relaciones se cuentan las denominadas operaciones vinculadas, que fueron objeto de amplia consideración en la Ley 36/2006, y también el régimen fiscal de los dividendos y plusvalías de cartera, el de los grupos fiscales, el de las fusiones y operaciones asimiladas, y el de la subcapitalización, todos ellos reformados, en mayor o menor medida, a raíz de la reforma contable, excepto el concerniente a la subcapitalización.

Singular importancia revisten los aspectos de política fiscal en su dimensión internacional.

La nueva regulación contable del deterioro y la respuesta dada por la Ley 4/2008 que, en el contexto internacional, implica algo similar a la integración proporcional de la renta negativa sufrida por la entidad filial extranjera en la renta de la entidad residente en territorio español tenedora de la participación, avivará las inquietudes sobre el conjunto de la fiscalidad relativa a los grupos de empresas multinacionales.

Véase la subcapitalización, aparentemente no afectada por la reforma contable y ajena al deterioro de los instrumentos de patrimonio, pero que contemplada desde la preferencia del fondo sobre la forma del artículo 34 del Código de Comercio y la evidencia de que las normas internacionales de información financiera se proyectan sobre el grupo multinacional de empresas, guarda innegables puntos de conexión con la realidad de dicho grupo de empresas multinacional, como así lo han puesto de relieve algunas señeras reformas acometidas en el último quinquenio en los países de nuestro entorno.

Véase el principio de territorialidad que tal vez reclame, entendido en su dimensión más profunda, que la renta obtenida por entidades residentes en territorio español pertenecientes a grupos multinacionales extranjeros no se vea frustrada por pérdidas sufridas por otras entidades del propio grupo residentes fuera del territorio español. Este es un punto crucial que la Ley 4/2008 no aborda, pero que la propia contextura de la partida fiscalmente deducible hace imposible soslayar.

Véase la transparencia fiscal internacional, reducida a una presencia puramente testimonial pero que, si bien se mira, es el reverso de la partida fiscalmente deducible respecto de las denominadas rentas pasivas.

En suma, la partida fiscalmente deducible creada por la Ley 4/2008 implica el efecto propio de la tributación en régimen consolidado transfronterizo en la vertiente de las pérdidas. ¿Progresará tan estimulante filosofía y rendirá frutos en otros ámbitos, tales como el de la subcapitalización, la territorialidad y la transparencia fiscal internacional? La superior realidad del grupo de empresas sobre las entidades que lo integran así lo amerita.

La nueva regulación es compleja, pero, en su conjunto, se asienta sobre una excelente técnica tributaria que ayudará a superar las dificultades.

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En el presente artículo, el autor analiza diversos problemas relativos a las relaciones económicas de las empresas que adopten la forma de empresario persona física o sociedad civil o comunidad de bienes con los familiares del empresario. Estas células empresariales precisan a menudo de la colaboración de miembros de la familia; o utilizan elementos patrimoniales pertenecientes a la familia; y, en cualquier caso, ofrecen variantes al legislador a la hora de fijar el reparto o imputación personal de las rentas. Como cuestión preliminar se abordan algunas cuestiones relativas a la afectación de bienes a la empresa. A partir de ahí se tratan una serie de temas, a saber: las reglas de individualización de rentas de naturaleza empresarial (tanto rendimientos como ganancias patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales afectos a la empresa); el juego de los familiares a la hora de acceder a las distintas opciones de determinación de los rendimientos empresariales que ofrece la normativa del impuesto; las reglas especiales de valoración para las operaciones realizadas para el empresario por sus familiares en el régimen de estimación directa; y el rol que desempeña la familia en la valoración de las rentas mediante el sistema de estimación objetiva. El trabajo finaliza examinando diversas cuestiones relativas a sociedades civiles y comunidades de bienes en las que la familia del reputado como empresario dentro de la entidad tiene indudable relevancia.

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El presente trabajo tiene por objeto analizar uno de los aspectos de la nueva regulación de las operaciones vinculadas que ha suscitado mayor controversia y dudas, a saber: el denominado ajuste secundario. Así, este estudio analiza la regulación española contenida en los artículos 16.8 del TRLIS y 21 bis del Real Decreto 1793/2008, de 3 de noviembre, por el que se modifica el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades. En primer lugar, se abordan los fundamentos del ajuste secundario, para luego considerar los diferentes enfoques nacionales e internacionales en la materia. Particularmente, se pone de relieve la recomendación de la OCDE contraria al establecimiento de este tipo de ajustes, salvo en casos de evasión fiscal. La parte central del estudio se dedica a exponer las consecuencias jurídico-tributarias derivadas de la aplicación de los ajustes secundarios, poniendo de relieve los problemas de constitucionalidad y de legalidad que puede suscitar la normativa española. También se examinan otras cuestiones como las relativas a la interrelación entre los ajustes secundarios y las retenciones y sanciones tributarias, así como su conexión y aplicación en el marco de los convenios para evitar la doble imposición.

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El régimen del Factor de Agotamiento de la minería (en adelante, «FA») es un régimen incentivador para las empresas mineras que tiene por objeto compensar los sobrecostes que la actividad minera soporta en relación con otras actividades industriales, así como fomentar la promoción, desarrollo, exploración, investigación y explotación de recursos mineros. Todo ello como base de garantía de abastecimiento de materias primas minerales a la industria y a la población favoreciendo al mismo tiempo la independencia y fortaleza económica del Estado.
Sin embargo, el régimen del FA debe poseer unas garantías mínimas con respecto a su regulación legal que ayuden a incentivar la aplicación del mismo con el objetivo de impulsar la investigación y la iniciativa empresarial, bases para el crecimiento económico del país.
Dicha garantía en la regulación legal no existe actualmente en España. La legislación sobre el FA ha permanecido invariable durante casi 30 años y los criterios administrativos y jurisprudenciales han seguido una interpretación estricta de la norma que, a nuestro entender, ha dejado de lado el propio sentido del régimen. Lo anterior ha sido consecuencia de una pobre labor interpretativa y de desarrollo legal y reglamentario de un régimen que fue transpuesto de manera casi literal en nuestro ordenamiento de la regulación existente en los Estados Unidos. A dicha circunstancia se le une el hecho de que el régimen del FA requiere de elementos y definiciones técnicas que no han sido desarrollados de manera adecuada para ser incorporados a la legislación tributaria en aras a una seguridad jurídica.
El trabajo expuesto pretende servir de base para una mejor comprensión del régimen con el objetivo de servir a una correcta aplicación e interpretación del mismo, de forma que el FA se convierta en una herramienta útil para fomentar uno de los pilares económicos del país: la investigación y explotación sobre los recursos naturales de los que afortunadamente goza nuestro país.

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Extracto de la Conferencia sobre «La Profesión de la Auditoría en España» pronunciada en la sede de la International Financy Faculty de Moscú el pasado día 15 de mayo por el Catedrático de Universidad Alejandro Larriba Díaz-Zorita dentro de la Conferencia práctico-científica ruso-española sobre «Los Mercados financieros de Rusia, España y países de América Latina en condiciones de la crisis económica y financiera global».

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