Doctrina Administrativa

Introducción

Mediante el Real Decreto-Ley 6/2010, de 9 de abril, de medidas para el impulso de la recuperación económica y el empleo, se ha añadido una disposición adicional vigésima novena en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, en la que se regula una nueva deducción por obras de mejora en la vivienda habitual en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que resultará aplicable respecto de las cantidades satisfechas desde el 14 de abril de 2010 hasta el 31 de diciembre de 2012 por obras realizadas en la vivienda habitual o en el edificio en la que esta se encuentre, siendo incompatible esta nueva deducción, para las mismas cantidades, con la deducción por inversión en vivienda.

La nueva deducción es incompatible, para las mismas cantidades, con la deducción por inversión en vivienda habitual a que se refiere el artículo 68.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

La Dirección General de Tributos, en Consulta de 29 de diciembre de 2010, analiza si la publicación de la Ley 15/2010 (Modificación de la Ley 3/2004, que establece medidas de lucha contra la morosidad en las operaciones comerciales) interfiere en la vigencia y efectividad de las obligaciones de facturación.

La contestación indica que esta nueva Ley ha modificado la normativa de lucha contra la morosidad con el objetivo fundamental de garantizar el cumplimiento de los plazos generales de pago que establece la misma para las operaciones comerciales de los agentes económicos. También reduce los plazos de pago máximo de las operaciones comerciales entre empresas y de aquellas en las que interviene el sector público. Ahora bien, la aprobación de la misma no interfiere en la vigencia y efectividad de las obligaciones de facturación, a las que están sometidos, en todo caso, los sujetos pasivos del Impuesto en aplicación de lo dispuesto en la Ley 37/1992 (Ley IVA) y en el RD 1496/2003 (Obligaciones de facturación).

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En un principio deberían cumplimentarse las obligaciones de documentación, tanto las relativas al grupo como las relativas al obligado tributario, en los términos previstos en los artículos 19 y 20 del RD 1777/2004 (Rgto IS), respectivamente, con el fin de justificar que los servicios prestados han sido valorados a valor de mercado.

No obstante, indica la Dirección General de Tributos, en Consulta de fecha 29 de diciembre de 2010, que dicha consideración debe ser matizada teniendo en cuenta tanto la naturaleza de la entidad dominante del grupo (en este caso, Comunidad Autónoma) como la finalidad perseguida por el régimen fiscal de las operaciones vinculadas (determinación de las rentas de actividades económicas procedentes de esas operaciones por el valor de mercado). En este sentido, dado que la dominante es una entidad exenta por su condición de Administración Pública, que no desarrolla actividades económicas, las obligaciones de documentación van dirigidas al resto de entidades empresariales integrantes de dicho grupo, sin perjuicio de que la documentación referida al mismo pueda contener alguna información sobre la dominante que sea necesaria en el marco de las operaciones empresariales del grupo. Resulta aplicable al presente caso lo establecido en el artículo 18.2 del RD 1777/2004 (Rgto IS) en cuanto a la posibilidad de optar, por parte de la entidad dominante, por preparar y conservar la documentación relativa a todo el grupo.

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La Dirección General de Tributos señala, en Consulta de 9 de diciembre de 2010, que habiendo comprado el contribuyente ante notario su vivienda habitual, y ante la imposibilidad de inscribir dicha compra en el Registro de la Propiedad, pues previamente se exige el registro de la división horizontal de la cual procede la vivienda, puede aplicarse la deducción por inversión en vivienda habitual ya que estamos ante la adquisición jurídica de la vivienda con independencia de que se inscriba o no.

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La Dirección General de Tributos, en Consulta de 12 de diciembre de 2010, analiza en materia de modificación de bases imponibles en el IVA, el supuesto de créditos adeudados por entes públicos y en concreto en la falta de expedición del certificado por parte del ente público deudor una vez que el mismo ha sido solicitado por el titular del crédito.

La finalidad de la certificación es permitir al sujeto pasivo del Impuesto poder acreditar, sin tener que instar la reclamación judicial o el requerimiento notarial, la existencia de un crédito exigible contra la Hacienda Pública, por lo que el documento que se expida ha de asegurar la certeza de este hecho. Teniendo en cuenta que acredita la existencia de un crédito exigible a favor del sujeto pasivo del que resulta deudor la Hacienda Pública, podrá reclamarse su emisión a partir de la fecha en que se tenga derecho al cobro de dicho crédito. Por otro lado, la falta de expedición del certificado por parte del ente público deudor una vez que el mismo se haya solicitado por el titular del crédito, en la medida en que es un acto de la Administración que se limita a formular una declaración de conocimiento sobre unos hechos, concretamente de la existencia de una deuda, sin que pueda deducirse ningún otro efecto tal como la constitución o reconocimiento de un derecho o de una situación jurídica individualizada, no es susceptible de producir los efectos propios del silencio administrativo cuya regulación se contiene en la Ley 30/1992

La Dirección General de Tributos, en Consulta de fecha 3 de noviembre de 2010, examina bajo el supuesto de transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional un caso de transmisión de un negocio en dos fases.

En primer lugar resulta necesario determinar si los elementos transmitidos constituyen una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios. Así, de acuerdo con la información disponible, parece razonable considerar que los elementos transmitidos en la fase I (cartera de clientes, fondo de comercio, existencias, relaciones comerciales de las transmitentes, personal y capital circulante) no pueden desarrollar independiente y aisladamente la actividad de fabricación, pues aparecen desvinculados de los activos fijos necesarios para llevar a cabo el proceso de fabricación, esto es, derechos de propiedad intelectual, bienes inmuebles y maquinaria. En principio y de acuerdo con lo expuesto, las trasmisiones aquí analizadas estarían sujetas al IVA, debiendo tributar cada una de ellas independientemente según las normas que les sean aplicables. Sin embargo, el hecho de que la transmisión de una universalidad de bienes que pueda funcionar de manera autónoma se efectúe en dos fases sucesivas no desvirtúa la naturaleza de la operación.

Si una entidad tiene establecimientos permanentes en diferentes Estados miembros o no miembros de la Comunidad Europea, y procede a solicitar la devolución prevista en el artículo 119 de la Ley 37/1992 (Ley IVA), deberá presentar una solicitud para cada uno de ellos, ya que la concesión o no de la misma estará condicionada al cumplimiento de requisitos específicos establecidos en función del Estado donde radique el establecimiento.

En estos términos se manifiesta el Tribunal Económico-Administrativo Central en su Resolución de 16 de noviembre de 2010, y ello en base a la distinción que el artículo 119 de la Ley 37/1992 (Ley IVA) y el artículo 24 del RD 1624/1992 (Rgto IVA) establecen, al regular el derecho a la devolución, entre establecidos en un Estado miembro o no miembro de la CE.

En el primero de los casos, esto es, para establecidos en un Estado miembro de la CE distinto de España, se exige la aportación específica de documentación acreditativa de su condición de sujeto pasivo del IVA en el Estado miembro correspondiente y el cumplimiento de los requisitos del derecho a deducir conforme a la normativa española y del concreto Estado miembro del establecimiento. En el segundo de los casos, esto es, si el solicitante es un establecimiento permanente ubicado fuera de la Comunidad, se exige un requisito específico del Estado en que se encuentre establecido el solicitante: el cumplimiento del principio de reciprocidad de trato.

La Dirección General de Tributos, en Consulta de fecha 22 de octubre de 2010, distingue entre actividades realizadas por mediadores mercantiles y actividades realizadas por comerciantes, calificando las primeras como profesionales y las segundas como comerciales a efectos de saber el epígrafe en el que debe darse de alta un sujeto pasivo estableciendo los elementos caracterizadores de una y otra.

Así, una persona física que realiza su actividad como vendedor e intermediador para diversos empresarios y profesionales, y que se limita a ofrecer al comercio o a los particulares, por medio de muestrarios, catálogos o anuncios, los artículos o efectos de las casas representadas, podrá darse de alta en el grupo 511 (agentes comerciales) de la sección segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas. Por el contrario, no se podría considerar como profesional al mediador mercantil cuando el mismo pueda almacenar mercancía, exponerla en establecimiento abierto al público, entregarla o cobrar su importe, ya que su actividad se calificaría como de carácter comercial, debiendo darse, en dicho caso, de alta en el epígrafe correspondiente a la actividad efectivamente realizada (sección primera de las Tarifas).

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A raiz de la STS, de 18 de marzo de 2009, recurso nº 6739/2004, el Tribunal Económico-Administrativo Central se siente obligado a modificar el criterio estable que venía manteniendo respecto de esta cuestión y, ya a partir de su resolución de 6 de octubre de 2010 de un modo estable, entiende que la reducción por adquisición de la empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades se aplica sobre el valor íntegro de lo adquirido, sin detraer gasto alguno. Así, en el supuesto que se analiza en esa Resolución, adquisición de participaciones sociales, señala que el valor sobre el que debe practicarse la reducción es el consignado (o comprobado) de dichas participaciones, deduciéndose exclusivamente las deudas directamente relacionadas con las mismas, entendiéndose como tales, no las propias de la empresa, las cuales vienen recogidas en su balance -habiéndose ya computado a efectos del valor de la misma-, sino las que puedan entenderse relacionadas con las propias participaciones, como podría ser un préstamo contraído por el causante para la adquisición de las mismas, pero lo que en ningún caso debe computarse es la parte proporcional de las deudas generales de la herencia. [Vid., en el mismo sentido, Resolución TEAC, de 8 de julio de 2009, RG 3596/2006, a la que se refiere la citada Resolución].

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La postura defendida por el Tribunal Económico-Administrativo Central, era en síntesis la de considerar que se apreciaba una contradicción entre los apartados 1 y 2 del art. 191 del Reglamento General de gestión e inspección tributaria, y concluía que al contener el apartado 2 una especialidad respecto del contenido del apartado 1, éste era el precepto que debía aplicarse para las liquidaciones derivadas de actas de disconformidad. No obstante lo anterior, este Tribunal ha procedido a reexaminar esta cuestión, concluyendo en su resolución de 15 de septiembre de 2010, que resulta más acertado entender, en relación con la interpretación que debe darse al mencionado art. 191, que ambos apartados no se contradicen, sino que contienen la norma para el cómputo de los intereses de demora fijando la fecha de finalización en dos momentos distintos de manera que cada uno de ellos se refiere a una fase procedimental distinta, la fase de liquidación y la fase de elaboración de la propuesta. De este