El inicio de la prescripción para liquidar una donación declarada como préstamo comienza cuando existen elementos de juicio y datos objetivos para apreciar la auténtica naturaleza del negocio jurídico a efectos del ISD

Ese momento coincide con el vencimiento del plazo estipulado para la restitución de las cantidades recibidas y, en ningún modo, puede sostenerse, por contravenir los propios actos, que debe arrancar en la fecha de celebración del supuesto negocio jurídico de préstamo.

Esto es lo que resuelve la sentencia del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias número 1078/2024, de 10 de diciembre de 2024, rec. n.º 688/2023, a raíz del siguiente caso: no encontramos ante la recurrente que concertó el día 31 de octubre de 2006 dos contratos de préstamo privado con sus hijos, de los que recibió importes por 101.500 euros y 50.000 euros, ambos a devolver en un plazo de diez años. Los contratos fueron suscritos en documentos privados y autoliquidados como exentos, presentando a tal fin ante la Oficina Liquidadora de Gijón con fecha 30 de noviembre de 2006. Los Servicios Tributarios del Principado de Asturias iniciaron con fecha 16 de julio de 2020 sendas actuaciones inspectoras que dieron lugar a las resoluciones impugnadas que califican las cantidades recibidas por la recurrente de sus hijos como donaciones.

La recurrente alega la prescripción de las acciones frente a las supuestas donaciones pues habrían tenido lugar con la entrega del dinero, en 2006, de manera que la actuación inspectora iniciada en 2020 resultaría extemporánea, máxime cuando la Administración no habría demostrado un negocio jurídico sobrevenido distinto que permita concluir que las partes mutaron su inicial voluntad de préstamo por donación.

Defiende la devolución del préstamo, insistiendo en la fuerza de las pruebas aportadas (carta de pago y extractos bancarios), sin que la Administración las haya desvirtuado, añadiendo que el particular no está obligado a expedir facturas ni existe limitación alguna en la cuantía de pagos en metálico. De ahí que considera que conforme a los arts. 217.2 y 3 LEC la parte recurrente ha probado los hechos constitutivos de su pretensión.

Rechaza las objeciones argumentales de la Administración, e insiste en la naturalidad de que una madre y su hijo residente en Canarias se vean una media de tres veces al año, y que la actuación de la madre guarda coherencia interna, exponiendo que el propósito de los recurrentes era garantizar a su madre que mantuviese la misma posición económica que antes del fallecimiento del padre. Se consideró contrario a la lógica que el dinero se entregase a título de donación; además nada impedía a sus hijos reclamar la devolución en los siguientes cinco años, mientras no prescribiese la acción.

Sobre la prescripción

A este respecto, debe indicarse que el devengo del impuesto tiene lugar con la realización del hecho imponible y éste se produce cuando existe el acto o negocio jurídico que se califica como donación, lo cual tiene lugar en la fecha crítica en que se produce la mutación sobrevenida de la apariencia jurídica de préstamo por la de donación, cuando han vencido los plazos expresamente previstos en el contrato para la devolución de la cantidad prestada. Es el 31 de octubre de 2016 cuando existen elementos de juicio y datos objetivos para apreciar la auténtica naturaleza del negocio jurídico, pues antes no podría sostenerse lo contrario, y por eso, a partir del 31 de octubre de 2016 comienza el plazo para que la Administración compruebe, liquide o regularice en su caso, por lo que las actuaciones de la inspección iniciadas en julio de 2020 tuvieron lugar dentro del plazo vivo de cuatro años (art. 66 LGT), y sin haber operado prescripción alguna.

En ningún modo puede sostenerse por contravenir los propios actos, pretender obtener beneficio del incumplimiento de las previsiones del negocio jurídico formalizado, que la fecha de inicio de actuaciones inspectoras debía arrancar en la fecha de celebración del supuesto negocio jurídico de préstamo (31 de octubre de 2006) cuando las propias partes lo calificaron de préstamo. Además, resulta contrario a la más elemental buena fe, pretender que a efectos de prescripción, lo que calificaron como préstamo realmente era una donación, especialmente cuando todo su planteamiento en vía administrativa y económico administrativa ha sido sostener que se trataba de un préstamo y que el mismo fue abonado.

Sobre el pago del préstamo y su prueba

La parte recurrente sostiene que la calificación administrativa del préstamo suscrito en 2006 como donación no se ajusta a las pruebas aportadas. Aduce la existencia de una "carta de pago" suscrita por la prestataria en documento privado y luego formalizada en escritura pública.

Sin embargo, para el Tribunal es patente que la mera voluntad de la parte declarada a raíz del inicio del procedimiento de comprobación, no pasa de ser un testimonio documentado de débil fuerza probatoria por varias razones convergentes: a) Porque precisamente la carta de pago la suscribe la demandante que es la interesada en el procedimiento; b) No va acompañada de otras referencias probatorias documentales; c) Los negocios jurídicos suscritos entre particulares, estén o no formalizados en escritura pública, con arreglo al art. 1227 del código civil, no surten efectos respecto de terceros, y a estos efectos, la Administración tributaria es un tercero. (Mutatis mutandis, es ilustrativa la STS de 4 de abril de 2016 (rec. n.º 2380/2014). En suma, la premisa general y punto de partida es la presunción de la ineficacia frente a terceros de cualquier declaración unilateral, formalizada o no en escritura pública, no externalizada ni registrada en registros públicos, aunque caben documentos privados y otros medios que vacíen tal presunción, pero ha de tratarse de una prueba plena, suficiente y convincente.

Además de la carta de paga extemporánea, la parte demandante presenta unos extractos bancarios relativos a reintegros realizados en una cuenta de su titularidad, y que manifiesta haber entregado a la parte prestamista. Se trata, en el caso de los pagos supuestos a su hija, de seis extracciones de la cuenta bancaria (que van desde la menor de 6.000 € a la mayor de 12.000 €) y a su hijo, de treinta y seis extracciones de la cuenta bancaria (que van desde las menores de 1.200 € a la mayor de 12.000 €).

A juicio de la Sala, nada impide que se efectúen extracciones bancarias, ni tampoco pagos en metálico, pero no excluye de la carga de probar el destinatario de las mismas. He aquí donde se desploma la tesis de la demandante porque los extractos bancarios prueban que salieron fondos de la cuenta de aquélla, pero nada demuestran del destino de los mismos, ni que fueren a la esfera económica de sus hijos. No nos encontramos ante transferencias bancarias. Así, vista la cuantía de los mismos, fácil sería probar qué cuantía equivalente a algunas de dichas extracciones tuvo reflejo en las cuentas bancarias de sus hijos, indicando el origen. Sin embargo, ninguna prueba se ha aportado de esto ni solicitado que se oficie a las entidades bancarias de sus hijos para determinar si existe algún ingreso que guarde correlación en fecha y cuantía, con los supuestos pagos; y tampoco se ha solicitado la testifical de los hijos que podría ser elocuente a este respecto.

En suma, bien está la prueba documental del extracto bancario de la cuenta de la demandante, que acredita una salida de fondos, pero no alcanza a demostrar el destino de los mismos. En este punto, el art. 217.7 de la LEC consagra el principio de facilidad probatoria y quien está en posición de demostrar la razón de tales flujos de fondos mediante extracciones en metálico es la demandante, incluso llegado el caso, pudiendo proponer testifical o interrogatorio del director de la sucursal bancaria donde operaba de tal manera, que podría ser esclarecedor.

Frente al juego de la carga probatoria en el presente litigio, nada añaden las conjeturas sobre intenciones y explicaciones alzadas en términos retóricos por la demanda, pues lo cierto y probado, que es el punto departida del litigio, es que existió un negocio jurídico formalizado en documento privado el 31 de octubre de 2006 por importe de 101.500,00 € por un plazo de diez años, que además se presentó formalmente ante Servicios Tributarios del Principado el 30 de noviembre de 2006, y transcurrieron los diez años sin que se justificase prueba documentada referida a pagos en dicho intervalo que tuvieren por causa la devolución del préstamo, y por destinatario a los prestatarios.

En esas condiciones probatorias, el Tribunal Superior de Justicia concluye que es patente que realmente el inicialmente calificado como préstamo encerraba una donación que se materializó cuando venció el plazo de devolución, sin pago probado alguno.

Desde la perspectiva de la recurrente, no tiene ningún sentido afirmar la prescripción de las donaciones y centrar a su vez la defensa en la calificación del negocio jurídico como préstamo. Tal vez hubiera sido más inteligente recurrir a la figura de la condonación de las cantidades prestadas o acreditar su restitución mediante transferencias bancarias.  

Fernando Martín Barahona
Técnico de Hacienda del Estado (excedente)
Subinspector de Hacienda de la Comunidad de Madrid (España)