El TEAC cambia de criterio en relación con la regularización de cuotas no devengadas y, por ende, indebidamente repercutidas
La controversia suscitada en el presente recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio concierne a la regularización practicada por la Inspección de los tributos respecto del IVA indebidamente repercutido -dada la existencia de simulación relativa- por el obligado tributario A, SL a la entidad B, SL.
En primer lugar, debe recordarse que en los casos de indebida repercusión de las cuotas tributarias de IVA el Tribunal Supremo ha elaborado una doctrina sobre la necesidad de la regularización íntegra. Pues bien, en vista de esto y de lo dispuesto en el art. 14.2.c) del RD 520/2005 (RGRVA), el Tribunal Central establece que no comparte la regularización practicada por la Inspección de los tributos en sede de la entidad B, SL, dando así por superado el criterio fijado en Resolución TEAC, de 21 de mayo de 2015 dictada también en recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio.
El Tribunal considera que si las cuotas repercutidas por A, SL eran improcedentes, no cabe no minorarlas como sostuvo la Inspección en aras de una pretendida neutralidad del Impuesto. La Administración tributaria debió minorarlas en su liquidación y, como resultado de ella, exigir tales cuotas indebidamente deducidas a la entidad B, SL.
En este sentido, si bien sólo el IVA devengado conforme a Derecho es deducible, la exigencia de regularización íntegra, preconizada por el Tribunal Supremo, demandaba además de la Inspección la comprobación de la procedencia o no de la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas a quien las soportó, esto es, a la entidad B, SL. En virtud de lo dispuesto en el art. 14 del RD 520/2005 (RGRVA) debe concluirse que la entidad B, SL no tenía derecho a la devolución de ingresos indebidos por las cuotas indebidamente soportadas. Y es que, si bien la repercusión del tributo se hizo mediante factura y la entidad B, SL no tenía derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la medida en que en la comprobación inspectora se concluyó que dichas cuotas no eran deducibles por haber sido indebidamente repercutidas, no podían, en cambio, considerarse ingresadas las cuotas indebidamente repercutidas porque la entidad A, SL no tenía derecho a la deducción total o parcial de las cuotas soportadas o satisfechas por ella en la medida en que quedó acreditado que no realizó actividad económica alguna sujeta a IVA, por lo que no bastaba para que se consideraran ingresadas las cuotas indebidamente repercutidas que éstas se consignaran en la autoliquidación sino que era necesario su ingreso efectivo a través de la misma.
Así las cosas, la Inspección debió regularizar a la entidad B, SL eliminando las cuotas indebidamente soportadas y deducidas, exigiendo a dicha entidad el importe correspondiente a tal eliminación y manifestando que dicha entidad no tenía derecho a la devolución de dichas cuotas. De haber actuado de ese modo, la regularización de la entidad A, SL, a la que se refiere el presente recurso extraordinario de alzada, habría conllevado, por un lado, la eliminación de las cuotas indebidamente repercutidas y, por otro, la eliminación de las cuotas soportadas y deducidas que fueron objeto de compensación y que resultaron improcedentes al no realizar la entidad A, SL actividad alguna sujeta a IVA. Tales ajustes no determinaban ni ingreso ni devolución.
Al mismo tiempo, al constatarse que la entidad A, SL, pese a haber consignado las cuotas indebidamente repercutidas en su autoliquidación, no las había ingresado en el Tesoro porque no teniendo derecho a deducción alguna del IVA soportado no bastaba con tal consignación, sino que era necesario el ingreso efectivo, la Inspección debió, en aplicación del principio de regularización íntegra, denegar el derecho a la devolución de ingresos indebidos en favor de la entidad B, SL.
El Tribunal concluye, a la vista de lo expuesto, que el art. 14.2.c) del RD 520/2005 (RGRVA), a la luz de los principios jurisprudenciales de regularización íntegra de la situación tributaria de los sujetos intervinientes y de prohibición del enriquecimiento injusto, debe ser interpretado de modo tal que, en el caso de cuotas de IVA no devengadas y, por ende, indebidamente repercutidas, donde previamente se hayan minorado las cuotas indebidamente deducidas por el destinatario y se haya comprobado la procedencia o no de su derecho a la devolución conforme al principio de regularización íntegra, procede, en sede de quien repercutió indebidamente, la minoración del IVA indebidamente repercutido en la liquidación que se le practique y, en su caso, el simultáneo reconocimiento del derecho a la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas a favor de quien las soportó.
(TEAC, de 23-05-2023, RG 5642/2022)
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