En caso de fraude, el principio de proporcionalidad no impide obligar al pago del IVA adeudado por el proveedor de los bienes al destinatario como obligado solidario, aunque se le haya denegado el derecho a la deducción del IVA soportado
La Directiva del IVA, en relación con el principio de proporcionalidad no se opone a una práctica nacional que impone al sujeto pasivo destinatario de una entrega de bienes efectuada a título oneroso la obligación solidaria de pagar el IVA adeudado por el proveedor de esos bienes, aunque se haya denegado al destinatario de esa entrega de bienes el derecho a la deducción del IVA devengado o soportado por el motivo de que sabía o debería haber sabido que participaba en un fraude del IVA.
El Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en una sentencia de 10 de julio de 2025, recaída en el asunto C-276/24 concluye que la Directiva del IVA, en relación con el principio de proporcionalidad, debe interpretarse en el sentido de que no se opone a una práctica nacional que impone al sujeto pasivo destinatario de una entrega de bienes efectuada a título oneroso la obligación solidaria de pagar el IVA adeudado por el proveedor de esos bienes, aunque se haya denegado al destinatario de esa entrega de bienes el derecho a la deducción del IVA devengado o soportado por el motivo de que sabía o debería haber sabido que participaba en un fraude del IVA.
La Directiva del IVA no impide a la Administración tributaria aplicar tales medidas al mismo sujeto pasivo, respecto del cual consta que sabía o debería haber sabido que participaba en un fraude del IVA, siempre que su aplicación no vulnere el principio de proporcionalidad.
El Tribunal de Justicia aún no se ha pronunciado sobre la cuestión de si es conforme con el principio de proporcionalidad aplicar, simultáneamente y a las mismas operaciones comerciales, una responsabilidad solidaria por el pago del IVA impagado y la denegación del derecho a la deducción del IVA debido a la participación en un fraude fiscal.
A raíz de una serie de inspecciones tributarias, la Administración tributaria detectó hechos constitutivos de fraude fiscal en la cadena comercial en los que participaba una sociedad checa X incursa en un procedimiento de insolvencia y otra sociedad Y. El 5 de enero y el 2 de febrero de 2015, dicha Administración dictó actas de regularización con respecto a esta última, mediante las cuales practicó una liquidación complementaria del IVA adeudado por Y, denegándole el derecho a deducir el IVA por la compra del combustible que posteriormente había entregado a X. Sin embargo, Y no abonó dicho IVA a la Hacienda Pública. Ambas sociedades, X e Y fueron declaradas en quiebra el 27 de febrero de 2015 y el 14 de diciembre de 2016, respectivamente, y se abrieron dos procedimientos de insolvencia que tenían por objeto los activos de dichas sociedades. El 7 de febrero de 2017, la Administración tributaria practicó una liquidación complementaria del IVA que adeudaba X denegándole el derecho a deducir el IVA que figuraba en las facturas de combustible por considerar que se había producido un fraude del IVA en la cadena comercial de la que formaba parte la operación realizada por dicha sociedad. La Dirección Tributaria Competente en Materia de Recursos desestimó el recurso que X había interpuesto contra esa denegación y el Tribunal Regional de Brno desestimó el recurso interpuesto contra esta última resolución. La administradora concursal de X interpuso recurso de casación contra la sentencia de dicho órgano jurisdiccional ante el Tribunal Supremo de lo Contencioso-Administrativo de la República Checa, que es el órgano jurisdiccional remitente, alegando que la denegación del derecho a deducir el IVA y la responsabilidad solidaria deben considerarse excluyentes entre sí, ya que su aplicación simultánea viola el principio de neutralidad fiscal y de igualdad de trato de los contribuyentes. Según ella, las resoluciones de la Dirección Tributaria Competente en Materia de Recursos obligan a X a pagar tres veces el IVA correspondiente a la misma operación: en primer lugar, pagándolo a su proveedor; en segundo lugar, «pagándolo» a raíz de la denegación del derecho a deducir dicho impuesto, y, por último, pagándolo en virtud de la responsabilidad solidaria en concepto de IVA adeudado por su proveedor. Además, como Y se encontraba en quiebra en el momento en que se solicitó la intervención de X como responsable solidaria no recuperará de Y, como deudora principal, la cuantía que abone a la Administración tributaria en concepto de atrasos de IVA de dicho deudor.
Dado que el art. 205 de la Directiva IVA no precisa ni las personas que los Estados miembros pueden designar como deudoras solidarias ni las situaciones en las que puede efectuarse tal designación, corresponde a los Estados miembros determinar las condiciones y modalidades de aplicación de la responsabilidad solidaria prevista en dicho artículo, respetando, en particular, los principios de seguridad jurídica y de proporcionalidad.
El órgano jurisdiccional remitente pregunta al Tribunal de Justicia sobre la interpretación del art. 205 de la Directiva del IVA, si bien es legítimo que las medidas adoptadas por los Estados miembros pretendan preservar con la mayor eficacia posible los derechos de la Hacienda Pública, no deben ir más allá de lo necesario para dicho fin.
El Tribunal de Justicia ha declarado que el art. 205 de la Directiva del IVA autoriza a un Estado miembro a considerar a una persona responsable solidaria del IVA cuando, en el momento en que se efectuó la operación en que participó, sabía o tendría que haber sabido que el IVA correspondiente a dicha operación, o a una operación anterior o posterior, quedaría impagado y a establecer presunciones a este respecto, siempre que tales presunciones no se formulen de modo que resulte prácticamente imposible o excesivamente difícil para el sujeto pasivo refutarlas mediante prueba en contrario y que se establezca así un sistema de responsabilidad objetiva.
Debe permitirse a los operadores que adoptan todas las medidas razonablemente exigibles para asegurarse de que sus operaciones no forman parte de una cadena abusiva o fraudulenta confiar en la legalidad de dichas operaciones, sin incurrir en el riesgo de que se les considere solidariamente obligados al pago del impuesto adeudado por otro sujeto pasivo [Vid., SSTJUE de 20 de mayo de 2021, asunto C‑4/20 y de 12 de diciembre de 2024, asunto C‑331/23].
En una situación como la del litigio principal, en la que, como indica el órgano jurisdiccional remitente, el destinatario de la entrega de bienes sabía o debería haber sabido que, en las operaciones de compra, participaba en un fraude fiscal, la Administración tributaria estaba obligada a denegarle el derecho a deducir el IVA soportado.
La Directiva del IVA no impide a la Administración tributaria aplicar tales medidas al mismo sujeto pasivo, respecto del cual consta que sabía o debería haber sabido que participaba en un fraude del IVA, siempre que su aplicación no vulnere el principio de proporcionalidad. La aplicación de la responsabilidad solidaria, con arreglo al art. 205 de la Directiva del IVA, de dicho sujeto pasivo destinatario de esa entrega conduce a que este abone el impuesto normalmente adeudado por el proveedor de los bienes de que se trate, en una situación en la que, ante tal fraude fiscal, la Administración tributaria considera que la aplicación de esa responsabilidad permitirá garantizar la recaudación eficaz de dicho impuesto, ya que exigir a la Administración tributaria que aplique alternativamente una u otra de estas medidas la llevaría a renunciar, al menos parcialmente, a uno de esos dos objetivos (luchar contra el fraude fiscal y en garantizar a la Hacienda Pública una recaudación eficaz del IVA), lo que no puede justificarse en el caso de sujetos pasivos que sabían o deberían haber sabido que participaban en un fraude fiscal.
Por ello, el Tribunal resuelve que el art. 205 de la Directiva del IVA, en relación con el principio de proporcionalidad, debe interpretarse en el sentido de que no se opone a una práctica nacional que impone al sujeto pasivo destinatario de una entrega de bienes efectuada a título oneroso la obligación solidaria de pagar el IVA adeudado por el proveedor de esos bienes, aunque se haya denegado al destinatario de esa entrega de bienes el derecho a la deducción del IVA devengado o soportado por el motivo de que sabía o debería haber sabido que participaba en un fraude del IVA.