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Acreditación de bases imponibles negativas de ejercicios prescritos

La Audiencia Nacional (AN), que hasta ahora había mantenido una posición contraria a la posibilidad de que la Administración pudiera modificar, con ocasión de la comprobación del ejercicio en que se compensan, las bases imponibles negativas (BIN) de ejercicios prescritos -ver, entre otras, las sentencias de 19 de diciembre de 2013, recurso nº 89/2011, de 24 de octubre de 2013, recurso nº 358/2010, y otra de misma fecha, recurso nº 410/2010, acoge la reciente jurisprudencia del TS (6 de noviembre, 14 de noviembre y 9 de diciembre de 2013 que se citan en la sentencia de la AN) que admite la posibilidad de corregir las BIN de periodos prescritos y otorga a la Administración, en toda su extensión, sin límite por razón de la prescripción, la facultad de comprobación de las mismas.

Recordemos que la virtualidad que le concedía la AN al art. 23.5 de la Ley 43/1995 (Ley IS)  -hoy art. 25.5 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS)- era la de exigencia de aportación de los soportes documentales o contables a efectos de que la Administración constate la existencia misma del crédito y la correlación de la cuantía que se generó en ese ejercicio, pero no atribuía a la Administración la facultad para la comprobación de las bases.

Como el TS contradice radicalmente a la AN y admite de manera plena esa facultad de comprobación, a la Audiencia no le queda más remedio que variar su criterio y admitir el ejercicio de esa facultad respecto a las BIN de ejercicios prescritos.

Por consiguiente, la pugna que habían mantenido la Administración, tanto la Inspección como los Tribunales Económico-Administrativos, por un lado, y los tribunales contenciosos, singularmente la AN pero también varios TSJ, por otro lado, se ha decantado definitivamente a favor de la postura de la Administración.

No obstante, aun asumiendo, como no podía ser de otro modo, la doctrina del TS, en dos de tres sentencias que destacamos -recursos nº 11/2011, 127/2011 y 156/2011, la AN, junto al reconocimiento del nuevo criterio, matiza la adopción del mismo hasta el punto de no admitir la compensación en virtud de las circunstancias especiales que concurren en cada uno de los dos supuestos:

  1. En el recurso nº 156/2011, de 23 de enero de 2014, porque el rechazo por la Administración de la compensación se justificó en la no aplicación del régimen especial de fusiones y no en el art. 23.5 de la Ley 43/1995 (Ley IS) y que habiéndose declarado prescrito el periodo en que tuvo lugar la fusión, no es razonable traer a colación en la vía económico-administrativa el mencionado precepto sin haberse argumentado así por la Inspección.
  2. En el recurso nº 127/2011, de 30 de enero de 2014, porque la Inspección corrigió la compensación de la BIN considerando que el gasto que motivó las pérdidas (relacionadas con garantías prestadas a una sociedad filial) representaba una liberalidad, y el tribunal entiende excesivamente formalista la posición de la Administración y como no se tramitó el expediente de fraude de ley, llega a la conclusión de que el gasto es deducible y, por tanto, no se puede discutir la realidad fiscal de las bases negativas.

La única sentencia en que la asimilación de la jurisprudencia conduce a la confirmación de la regularización efectuada por la Administración es la de recurso nº 11/2011 de 6 de febrero de 2014.

En resumen, las sentencias que comentamos ponen de relieve la consolidación del criterio sentado por el TS, su asunción por el resto de los tribunales, lo que supone dar por finalizada la incertidumbre que ha caracterizado la compensación de las BIN de ejercicios prescritos desde que se estableció la exigencia de su acreditación con independencia de que se hubiera ganado la prescripción del periodo en que se obtuvieron. Sin embargo, las sentencias de la AN subrayan que acoger la posibilidad de comprobar no implica que se dé necesariamente por correcta la regularización o comprobación que realice la Administración, sino que habrá que preguntarse si admitiendo la facultad de comprobación, el resultado de la misma ha sido acertado o no y, por tanto, en el caso de que se juzgue incorrecto habrá que cuestionar la regularización realizada.