Actuaciones de comprobación efectuadas por la Administración sobre el objeto de una comprobación limitada anterior: Alcance del concepto “nuevos hechos o circunstancias”
Nos encontramos en este caso con un procedimiento inspector que se inicia con posterioridad a la finalización del procedimiento de comprobación limitada y cuyo objeto es coincidente con el de aquél. Por tanto, para determinar si dicho procedimiento podía realizarse es necesario verificar la existencia de “nuevos hechos o circunstancias” que posibiliten una nueva regularización de, en este caso, la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.
Así, lo que procede es preguntarse si deben existir antes de iniciar el procedimiento inspector esos hechos o circunstancias que permitan una nueva regularización o si la Administración puede efectuar una nueva comprobación sobre el objeto de un procedimiento de comprobación limitada y en ese proceso descubrir nuevos hechos o circunstancias.
Pues bien, la redacción del art. 140.1 de la Ley 58/2003 (LGT) parece orientada hacia lo primero. Es la existencia de hechos nuevos que la Administración pueda descubrir que procedan de actuaciones distintas a las realizadas lo que puede motivar una nueva regularización sobre el mismo objeto. Iniciar un procedimiento sobre un objeto ya previamente comprobado buscando nuevos elementos sobre los que regularizar choca con el espíritu de la norma.
En el caso analizado, los términos a que se ciñó el procedimiento comprendían, en su integridad, todos los aspectos de la deducción por reinversión, permitiendo al órgano gestor determinar una conclusión al respecto, bien determinando la procedencia, o no, del beneficio fiscal o bien considerando procedente el inicio de un procedimiento en el marco del cual las facultades a ejercer por el órgano competente fueran superiores al objeto de alcanzar dicha conclusión en favor o en contra del reconocimiento de la deducción a la entidad en su IS de 2007. En definitiva, no considera el Tribunal que, en este caso, se hayan descubierto, como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas con posterioridad, “nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas” en la resolución del procedimiento de comprobación limitada, pues en el curso de dicho procedimiento la Administración tributaria ya disponía, o pudo disponer, de los elementos que permitían concluir de forma diferente, aunque fuese, simplemente, la de dudar sobre la naturaleza de la entidad -si se trataba de una entidad patrimonial o no-. Si dicho procedimiento finalizó con resolución expresa y no con el inicio de un procedimiento inspector, la Administración tributaria debe soportar las consecuencias legales de tal decisión, claramente determinadas en el art. 140.1 de la ley 58/2003 (LGT) y que no son otros que los efectos preclusivos de tales actuaciones.