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Las actuaciones de la Administración en el impuesto equivocado no interrumpen la prescripción del concurrente si el error proviene de la Administración

La sentencia del Tribunal Supremo, de 27 de enero de 2016 -por otro lado dictada en recurso de casación para la unificación de doctrina- contiene un importante legado por cuanto declara que fuera de los casos en que la Administración actúa erróneamente liquidando un impuesto que no es el finalmente aplicable porque es el obligado quien le ha dirigido a él con su declaración, sus actuaciones en el otro impuesto no interrumpen la prescripción del finalmente concurrente.

Es el caso de los autos, en que la Administración terminó liquidando al sujeto pasivo por el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados cuando sus actuaciones iniciales se desarrollaron con el fin de liquidar el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, impuestos ambos regulados en la misma norma pero con identidad propia, lo cual es el motivo de la impugnación y que da lugar a la conclusión del Supremo que se acaba de resumir.

El resumen de los hechos tiene que ver con que la recurrente celebró un contrato de compraventa sobre un inmueble, operación por la que renunció al IVA, lo cual le obligaba a tributar por el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados. Sin embargo, la Administración autonómica entendió que no concurrían los requisitos para poder aplicar la renuncia y practicó liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, liquidación que fue anulada en vía económico-administrativa, lo cual recondujo los hechos de nuevo al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, cuya liquidación se giró más allá del periodo de prescripción.

La cuestión a debate es por tanto, si las actuaciones desarrolladas respecto del impuesto equivocado interrumpen la prescripción del impuesto aplicable.

En opinión del Tribunal Superior de Justicia de Madrid en la sentencia recurrida, de 29 de mayo de 2014 , debe entenderse interrumpida la prescripción por las actuaciones anteriores vinculadas a la inicial liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales anulada por el TEAR -que no lo fue por nulidad de pleno Derecho, en cuyo caso la conclusión habría sido otra- porque tales actuaciones, seguidas en relación con el mismo sujeto pasivo, recayeron sobre los mismos hechos con trascendencia tributaria y, por ello, no cabe negarles su finalidad de comprobación, calificación y liquidación de los mismos, poniendo de manifiesto, en definitiva, la intención de la Administración de no abandonar su derecho a liquidar esos mismos hechos con trascendencia tributaria. En definitiva, no hay inactividad de la Administración que fundamente la prescripción sino tan sólo un error de calificación.

La postura del Tribunal de instancia es descaradamente pro-Administración, y si no téngase en cuenta lo que él mismo señala en una sentencia de 23 de diciembre de 2013, dictada en un proceso anterior y que trae a colación en la que se analiza, y es que, según él  “la correcta liquidación de la operación realizada pasa por una previa calificación de la misma en un sentido alternativo, no implicando el error en la opción, dejación o inactividad que fundamente la prescripción, pues otra postura impondría a la demandada a fin de preservar el interés general la necesidad de girar simultáneas liquidaciones contradictorias e incompatibles a sabiendas de que una de ellas sería anulada, asegurando no obstante la alternativa no anulada”.

Sin embargo, este firme planteamiento del Tribunal Superior de Justicia tiene fricciones, razón por la cual la sentencia se acompaña de un voto particular, tan duro como el contenido de la sentencia pero en sentido contrario, cuyos postulados son los que, junto a algunas sentencias de contraste, sirven al Tribunal Supremo para dictar su sentencia en casación para la unificación de doctrina.

El magistrado disidente señala que debe responderse negativamente a la pregunta de si interrumpe la prescripción la acción de la Administración dirigida inicialmente a una obligación tributaria distinta de la que procedía cuando el obligado tributario declaró correctamente: dado que la Administración tributaria actúa siempre, salvo error de carácter material o tipográfico, conforme a una interpretación razonable del Derecho y con ánimo de preservar los intereses generales, si lo anterior fuera lo relevante, esto es, si bastara a los efectos de interrumpir la prescripción la actividad de la Administración aún en una aplicación desacertada pero razonable del Derecho, hubiera bastado la aclaración por el legislador en el sentido de que la interrupción se produce "aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta", nada más; pero al añadir la acotación “como consecuencia de la incorrecta declaración del obligado tributario” al art. 68.1.a) Ley 58/2003 (LGT) –aunque el añadido se produjo más allá de los hechos- cuando regula las causas de interrupción de la prescripción, no parece que sea éste el criterio que ha seguido el legislador, sino el de entender que para interrumpir la prescripción, la Administración debe acertar en la calificación de los hechos, y que solo por excepción, la actuación desacertada también tendrá efecto interruptivo cuando el error haya venido provocado por la actuación del obligado tributario que declaró incorrectamente.

Todo ello es tenido en cuenta por el Tribunal Supremo en la sentencia que es objeto de comentario, quien entendió que, en casos como éste, no se puede mantener la existencia de actividad de la Administración pública, porque su actuación no fue encaminada a la liquidación del impuesto aplicable sino a la de un impuesto totalmente diferente, por más que en este caso ambos se encuentren regulados en el mismo texto normativo, debiendo entenderse que la liquidación practicada en segundo lugar, en este caso por el concepto de Actos Jurídicos Documentados, es una liquidación ex novo, girada cuando había transcurrido el plazo de prescripción, por cuanto la actuación de la Administración liquidando el impuesto con concurrente no surte efectos interruptivos de la misma.

En efecto, si para interrumpir la prescripción en el caso de impuestos distintos e incompatibles bastara la actividad de la Administración aun cuando fuera en cualquier actuación desacertada o errónea, hubiera sido suficiente que en la modificación de la redacción del art. 68 de la Ley General Tributaria por Ley 7/2012, de 13 de octubre, se indicara que la interrupción de la prescripción se produce "aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta". Sin embargo, resulta patente que no ha sido así, sino que la referida Ley exige que esa actuación tenga su origen en una incorrecta declaración del obligado tributario. 

Por tanto, es patente, en su opinión, que el legislador considera que cuando se trata de impuestos distintos, solo la actuación errónea de la Administración basada en incorrecta declaración del obligado tributario produce efecto interruptivo de la prescripción y no, por el contrario, cuando la causa de aquella sea otra distinta.