No se produce el vencimiento anticipado del aplazamiento del "exit tax" en caso de escisión total de una sociedad

Por regla general, el aplazamiento del pago del impuesto derivado del “exit tax” finalizará si se produce la transmisión inter vivos de los elementos patrimoniales sobre los que recae.

La contribuyente de la consulta vinculante V0474/2025, de 25 de marzo de 2025, anteriormente residente fiscal en España, trasladó su residencia a Estados Unidos en el año 2018. Como consecuencia de este cambio de residencia y al poseer participaciones significativas en una entidad española (superiores al 25% del capital social), quedó sujeta al régimen fiscal establecido en el art. 95 bis de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), comúnmente conocido como “exit tax” o impuesto de salida.

Este precepto establece la obligación de tributar por las ganancias patrimoniales latentes en determinados elementos patrimoniales (como acciones o participaciones) cuando el contribuyente pierde su condición de residente fiscal en España.

No obstante, el art. 95 bis prevé la posibilidad de solicitar un aplazamiento del pago de dicha deuda tributaria en determinados supuestos, entre ellos cuando el cambio de residencia se produce a un Estado no miembro de la Unión Europea. La contribuyente solicitó y obtuvo dicho aplazamiento, constituyendo como garantía un aval bancario.

La entidad española de la que la contribuyente posee el 43,74% del capital social va a realizar una operación de escisión total, dando lugar a la creación de dos nuevas sociedades, ambas también residentes en España. Como consecuencia, la entidad original será disuelta sin liquidación y la contribuyente pasará a ser titular de participaciones en las dos nuevas entidades beneficiarias.

La operación se acogerá al régimen fiscal especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores regulado en el Capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (régimen FEAC).

• Cuestión planteada

Si la operación de escisión total, a pesar de acogerse al régimen especial de neutralidad fiscal, puede suponer el vencimiento anticipado del aplazamiento del "exit tax" concedido en su momento.

• Contestación

El art.122.1.d) del RD 439/2007 (Reglamento IRPF) establece que el aplazamiento del pago del impuesto derivado del “exit tax” finalizará si se produce la transmisión inter vivos de los elementos patrimoniales sobre los que recae.

Pero el art. 95 bis.5 Ley IRPF remite expresamente al régimen fiscal de operaciones de reestructuración del Impuesto sobre Sociedades, en particular al art. 84, el cual establece que las operaciones acogidas al régimen especial no se considerarán transmisiones a efectos fiscales, siempre que se cumplan los requisitos exigidos.

En consecuencia, si la escisión total se realiza efectivamente conforme al régimen FEAC, la DGT concluye que no se produce una transmisión a efectos fiscales, por lo que no concurre causa de vencimiento anticipado del aplazamiento concedido.

Dado que los valores recibidos por la contribuyente en virtud de la escisión sustituyen a los anteriores, estos se subrogan en la posición jurídica de los anteriores a efectos del art. 95 bis de la Ley IRPF. Es decir, el nuevo paquete de participaciones quedará sujeto al mismo régimen que las antiguas.

Asimismo, el art. 122.2 del Reglamento IRPF exige que se mantengan las garantías ofrecidas en su día (en este caso, el aval bancario) y que se informe a la Administración Tributaria de cualquier alteración significativa que afecte a la deuda aplazada.

Por ello, la contribuyente deberá comunicar a la AEAT la ejecución de la escisión, identificando debidamente los nuevos valores recibidos y justificando que continúa vigente la garantía otorgada.