La presentación de la autoliquidación del IS no es una condición para la aplicación del régimen especial de diferimiento, pero su no presentación, posibilita la imposición de sanciones

El Tribunal afirma que la falta de presentación de la autoliquidación del impuesto sobre Sociedades no se ha erigido por parte de la Administración en un requisito añadido para poder disfrutar del régimen especial de las fusiones, escisiones. La sociedad escindida debió presentar su autoliquidación correspondiente al ejercicio 2008 en dicho plazo, teniendo en cuenta que el periodo impositivo concluyó cuando la entidad se extinguió, y que el devengo tuvo lugar el último día de dicho periodo. Hipotéticamente, el incumplimiento de esa obligación de presentar la autoliquidación puede conceptuarse como una infracción por el incumplimiento de una obligación formal y, así lo admite, a efectos meramente dialécticos, la parte recurrente. Lo cierto es, sin embargo, que la AEAT, tras las actuaciones inspectoras, ha considerado -y ello ha sido refrendado por la sentencia recurrida- que, a la vista de las circunstancias puestas de manifiesto por la inspección, nos hallamos ante una infracción diferente, concretamente, ante una infracción tributaria grave por dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resultar de una autoliquidación. Obviamente, la presentación de autoliquidaciones no es algo que este previsto solo para el supuesto que nos ocupa. La presentación de autoliquidaciones es algo común, previsto tanto para cuando se aplican regímenes especiales, incluido el de fusiones y escisiones, por supuesto, como para cuando se aplique el régimen general. No es, por tanto, un requisito añadido del que se hace depender la opción por dicho régimen especial. La opción sí se ha ejercido válidamente, pero la inspección ha puesto de manifiesto que la falta de presentación de la autoliquidación (modelo 200) estaba encubriendo una realidad que tenía consecuencias desfavorables para el obligado tributario. No nos hallamos ante un incumplimiento meramente formal del obligado tributario, las actuaciones inspectoras han puesto de manifiesto que se ha producido una ocultación de tal entidad que permite sancionar por la comisión de la infracción grave prevista en el art.191 LGT, sin que, por lo demás, se haya desvirtuado la conclusión a la que ha llegado la sentencia recurrida, cual es, en particular, que su conducta no puede fundamentarse en los arts. 178, 179 y 184.2 LGT. Ha quedado acreditado que se ha optado, válidamente, por el régimen especial de fusiones y escisiones, pero, realmente, no se ha aplicado, como se ha puesto de manifiesto en las actuaciones inspectoras. La presentación de la autoliquidación hubiera puesto de manifiesto la inaplicación de ese régimen especial y, por eso, no se presentó. De ello era consciente el obligado tributario que con la falta de presentación, verdaderamente, lo que se ha hecho ha sido ocultar tal inaplicación, ocultamiento que no es baladí, pues su descubrimiento daría lugar, como ha sucedido, a que se exigiera la cuota que, indebidamente, no se había ingresado. A la vista de lo expuesto, fijamos el siguiente criterio: conforme a lo dispuesto en el art. 11.1.a) de la Directiva 90/434/CEE del Consejo (Régimen fiscal aplicable a las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones), y en el art. 96 TR Ley IS, cuando se haya comunicado a la Administración tributaria la opción por el régimen fiscal de diferimiento, la presentación de la autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades de la mercantil escindida no es una condición para su aplicación, pero su no presentación, posibilita la imposición de sanciones, conforme a los arts178, 179 y 184.2 LGT particularmente la prevista en el art.191 LGT cuando la Administración tributaria no aprecie motivos económicos válidos en la operación de reestructuración empresarial.

(Tribunal Supremo de 25 de febrero de 2021, recurso n.º 1246/2018)