El concepto de beneficiario efectivo en la Directiva Europea de intereses y cánones
La Directiva de régimen fiscal de pagos transfronterizos de intereses y cánones entre sociedades asociadas establece la exención de retenciones en la fuente sobre no residentes siempre que su perceptor sea su beneficiario efectivo. Esta condición no está recogida en las otras Directivas de armonización de la imposición europea de sociedades. El origen del concepto hay que encontrarlo en la práctica de la fiscalidad internacional y, posiblemente, en su utilización por el Modelo OCDE de convenio de doble imposición. La finalidad inicial de esta prescripción es evitar abusos fiscales. Se trata de una disposición específica anti-abuso. Para su interpretación puede ser útil la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea sobre este tipo de disposiciones: se trata de normas que condicionan el cumplimiento del objetivo perseguido y por tanto deben ser objeto de interpretación restrictiva. Al mismo tiempo, es útil considerar el contexto en el que se utiliza: la misma Directiva contiene una disposición general anti-abuso, normas específicas anti-abuso ante supuestos de financiación híbrida y una norma sobre operaciones vinculadas. En consecuencia, va a ser especialmente importante delimitar el concepto tal y como lo usa la norma que, además, diferencia su contenido según se aplique a la sociedad o a su establecimiento permanente cuando el pago se percibe a través de este último.
Palabras clave: beneficiario efectivo, cláusula anti-abuso, normas específicas anti-abuso, intermediario y sociedad conductor.
Juan López Rodríguez
Doctor en Derecho
Inspector de Hacienda del Estado
Sumario
I. Introducción: origen del concepto y su uso en el Derecho internacional tributario
II. El concepto en el contexto del Derecho europeo tributario
III. El concepto en la propuesta de la Directiva de intereses y cánones de 1998 y durante su negociación
IV. El concepto de beneficio efectivo en el contexto de la norma anti-abuso de la Directiva
IV.1. Las cláusulas generales anti-abuso
IV.2. Las cláusulas anti-abuso específicas: la regla de exclusión de los pagos de naturaleza híbrida
IV.3. Las cláusulas anti-abuso específicas: consecuencias de las relaciones especiales existentes entre las partes
IV.4. La sujeción a imposición, ¿una cláusulas anti-abuso específica?
IV.5. Conclusiones previas sobre el uso de las cláusulas anti-abuso en la Directiva
V. El concepto de beneficio efectivo en la Directiva
VI. Cuándo las sociedades son beneficiarias efectivas
VI.1. En su propio beneficio
VI.2. Intermediario, como agente, depositario o mandatario
VII. Cuándo los establecimientos permanentes son beneficiarios efectivos
VII.1. Conexión efectiva
VII.2. Sujeción a tributación
VII.3. ¿Doble test de beneficiario efectivo?
VIII. Conclusiones
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Revista de Contabilidad y Tributación. CEF (RCyT. CEF) Núm. 358 (enero 2013)