Para el cálculo a efectos de IRPF de la amortización de inmuebles arrendados en el extranjero sin valor del suelo conocido le incumbe a la Administración considerar la aplicación de un criterio estimativo

A efectos de IRPF, para el cálculo de la amortización de inmuebles arrendados en el extranjero sin valor del suelo conocido le incumbe a la Administración considerar la aplicación de un criterio estimativo, ahora bien, no resulta admisible que, en caso de no aceptar el criterio planteado por el contribuyente, no se reconozca ninguna cantidad en concepto de amortización.

La sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid número 374/2025, de 12 de mayo de 2025, rec. n.º 1364/2021 se pronuncia sobre la determinación de la base de cálculo de la amortización de los inmuebles arrendados en el extranjero, a fin de determinar los rendimientos del capital inmobiliario. La regla general contenida en el artículo 14 del RD 439/2007 (Rgto IRPF) es aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir en el cómputo el del suelo, con la prevención de que cuando no se conozca el valor del suelo, éste se calculará prorrateando el coste de adquisición satisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construcción de cada año.

En el presente caso, el recurrente utilizó un criterio estimativo razonable para el cálculo de la amortización de los bienes arrendados en el extranjero, y para ello aporta un informe de valoración de un agente inmobiliario registrado en los Estados Unidos, en el que se expone de modo detallado la diferencia entre los distintos inmuebles, su valoración y particularidades en ese país, concluyendo que no se puede disponer del suelo, y por ello, este valor ha de ser cero. Señala el recurrente que la AEAT no le requirió la prueba que hubiera considerado suficiente pudiendo haber hecho uso de los arquitectos a su servicio para determinar la relación razonable suelo/vuelo e incluso contactar con el Servicio de Hacienda de los EE.UU (IRS).

El acuerdo de liquidación indica que el contribuyente efectúa el cálculo de la amortización sobre el precio total de adquisición, señalando que al encontrarse situados en el extranjero no existe la posibilidad de extrapolar la valoración de suelo y vuelo del recibo del IBI al precio de adquisición del inmueble y considera que el suelo no tiene valor alguno. Los documentos de compra presentados expresan el precio de adquisición de las fincas sin desglose de sus componentes.

El informe aportado concluye que el valor del suelo de las fincas es nulo, y para ello se basa en las certificaciones expedidas por la Oficina de Property Appraiser (valuaciones de propiedad) que llevan al emisor del informe a hacer las siguientes manifestaciones 'en donde se evidencia claramente que el valor de la propiedad del suelo (land) es 0'. Pues bien, si bien el valor del suelo que consta en dicho documento es cero ('land value $0'), como manifiesta el agente en su informe también es cero la valoración del edificio expresada en dicho certificado como 'building Value $0', donde se recoge, únicamente, un valor de mercado de los inmuebles, correspondiente a los años 2019, 2018 y 2017, sin desglose de sus componentes (suelo + edificación).

El acuerdo de liquidación resuelve que el informe es insuficiente para verificar el valor amortizable de los inmuebles y, por tanto, no queda acreditado el gasto en concepto de amortización. Así, la falta de aportación por el obligado tributario de la documentación acreditativa de su pretensión impide pronunciarse favorablemente sobre la procedencia de la misma, siendo de aplicación al respecto lo dispuesto en el artículo 105 de la Ley 58/2003 (LGT), respecto a la carga de la prueba, donde se establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

La resolución del recurso de reposición completa la liquidación del acuerdo de liquidación señalando que la amortización solo puede practicarse sobre la edificación, y no sobre el suelo. La dificultad estriba en determinar qué parte del valor total del inmueble corresponde a uno y otro. Para ello se establece la regla de estimarlo anualmente en la misma proporción que ambos tengan en el valor catastral del inmueble. El problema adicional es que no todos los recibos del IBI especifican el desglose del valor catastral. En este caso, cabe solicitar el desglose al organismo encargado de la gestión catastral. Si tampoco así puede obtenerse la referida valoración cabe, como solución imperfecta pero razonable, debe aplicarse un criterio estimativo. Pero en este caso, ante la falta de valores catastrales, no se ha utilizado un criterio estimativo razonable, ya que se ha considerado que el valor del suelo es cero, por lo que no puede aceptarse la valoración realizada por la recurrente sobre la totalidad del precio de adquisición del inmueble.

Teniendo en cuenta que la amortización sólo puede practicarse sobre la edificación y que al caso no puede determinarse su valor en la proporción con el suelo que resulte del valor catastral del inmueble, bien puede convenirse con la Administración demandada en que cabe, como solución imperfecta pero razonable, aplicar un criterio estimativo. Ahora bien, señala el Tribunal, que en lo que no puede convenirse es en que como a AEAT no le satisface el criterio planteado por la actora no reconoce gasto alguno por la amortización de los inmuebles, apelando al régimen de la carga de la prueba.

La carga sobre el contribuyente para beneficiarse de una deducción de tener que acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad, no llega al acierto en la determinación del mecanismo para su cuantificación cuando no resulte aplicable el establecido en la Ley, y ello a riesgo de perder todo el derecho a aquella.

En relación al propuesto por la actora, fundado en el informe aportado del agente de la propiedad inmobiliaria del país en que se sitúan los bienes, no se observan diferencias notables en cuanto al régimen de los bienes en condominio o adosados en Estados Unidos con el de la propiedad horizontal patrio, en la medida en que en este tampoco se asigna al propietario de un piso una parte definida del suelo en que se asienta la edificación en que se sitúa, estribando la diferencia fundamental en que en los Estados Unidos se permite la amortización de la totalidad de la edificación y en España solo en consideración al valor del suelo.

No cabe aplicar, sin embargo, la regla americana a los rendimientos por los que la actora debe tributar al tener que hacerlo de conformidad con la Ley española. Ahora bien, si la misma no se puede aplicar a unos inmuebles situados en el extranjero, tratándose de determinar los rendimientos del capital inmobiliario, le incumbe a la Administración considerar la aplicación de lo que ha venido en considerar una solución razonable como criterio estimativo, no resultando admisible, a falta de aceptación del planteado por el contribuyente, no reconocer ninguna cantidad en concepto de amortización.

Fernando Martín Barahona
Técnico de Hacienda del Estado (excedente)
Subinspector de Hacienda de la Comunidad de Madrid (España)