Cauce formal que debe seguir la Administración para exigir el recargo por declaración extemporánea
El TEAC, en unificación de criterio, determina cuál es el cauce formal que debe seguir la Administración para, concurriendo los requisitos para la exacción del recargo por declaración extemporánea, exigirlo al obligado tributario
El Tribunal Económico-Administrativo Central, en Resolución de 18 de diciembre de 2019, resuelve en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, la cuestión relativa a la necesidad de determinar cuál es el cauce formal que debe seguir la Administración para, concurriendo los requisitos para la exacción del recargo por declaración extemporánea, exigirlo al obligado tributario.
A juicio del TEAR la exacción, al amparo del art. 27 de la Ley 58/2003 (LGT), del recargo por presentación fuera de plazo, sin requerimiento previo, de una autoliquidación con resultado a ingresar exige que la Administración utilice bien el procedimiento de verificación de datos, si se da alguna de las causas tasadas del art. 131 de la Ley 58/2003 (LGT), causa que deberá expresarse, o bien el de comprobación limitada -arts. 136 a 140 de la Ley 58/2003 (LGT)-. Resulta inaceptable para el TEAR la actuación de la Administración en el caso examinado, al exigir el recargo sin comunicar al obligado tributario qué clase de procedimiento había iniciado -ni siquiera si se había comenzado alguno- y cuáles eran las normas por las que el mismo se regía, circunstancia que ha vulnerado los derechos de aquél. Esta deficiencia formal de la actuación administrativa conduce al TEAR a anular el acto administrativo impugnado y a ordenar la retroacción de actuaciones al momento en que aquélla se produjo.
Pues bien, entre los procedimientos de gestión que regulan de forma expresa la Ley 58/2003 (LGT) y el RD 1065/2007 (RGAT), no se encuentra el concerniente a la exigencia del recargo por autoliquidación extemporánea sin requerimiento previo. Así, en efecto, de este recargo se ocupa el art. 27 de la Ley 58/2003 (LGT), precepto del que se infiere que la Administración tributaria liquidará el recargo cuando se den los requisitos exigidos pero que no establece un cauce formal concreto para su exacción.
Para el Tribunal Central, no es desdeñable la apreciación de la Directora General de Tributos de que la expresión "procedimientos administrativos" que utiliza el art. 83 de la Ley 58/2003 (LGT), deba entenderse en un sentido amplio, es decir, que la misma cubre tanto a las actuaciones como a los procedimientos en sentido estricto. Prueba de ello sería que el propio art. 98 de la misma norma, que lleva por título "Iniciación de los procedimientos tributarios" comienza su apartado primero señalando que "Las actuaciones y procedimientos tributarios podrán iniciarse de oficio o a instancia del obligado tributario...." y que el art. 99 siguiente se titula "Desarrollo de las actuaciones y procedimientos tributarios". La exigencia del recargo por presentación de autoliquidación extemporánea sin requerimiento previo constituiría, pues, propiamente, una actuación de gestión tributaria. Sea como fuere, lo cierto es que se rige por las normas comunes sobre actuaciones y procedimientos tributarios establecidas en el Capítulo II del Título III de la Ley 58/2003 (LGT), desarrolladas en el Capítulo III del Título III del RD 1065/2007 (RGAT), y para lo no establecido en ellas, supletoriamente, por las disposiciones generales sobre los procedimientos administrativos.
Dicho esto, debe rechazarse, por tanto, la postura del TEAR conforme a la cual la exigencia del recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo debe hacerse necesariamente en el marco de un procedimiento de verificación de datos o de comprobación limitada.
Así, como hemos avanzado, el recargo deberá exigirse en el marco de un procedimiento o actuación identificado como de liquidación del recargo por presentación fuera de plazo de autoliquidación sin requerimiento previo -art. 27 de la Ley 58/2003 (LGT)-, que se regula fundamentalmente por las normas del Capítulo II del Título III de la Ley 58/2003 (LGT), desarrolladas en el Capítulo III del Título III del RD 1065/2007 (RGAT), y supletoriamente por las normas administrativas generales.
En este sentido, debe recordarse lo dispuesto en el art. 99.8 de la Ley 58/2003 (LGT) conforme al cual "En los procedimientos tributarios se podrá prescindir del trámite de audiencia previo a la propuesta de resolución cuando se suscriban actas con acuerdo o cuando en las normas reguladoras del procedimiento esté previsto un trámite de alegaciones posterior a dicha propuesta. En este último caso, el expediente se pondrá de manifiesto en el trámite de alegaciones". Conforme a lo dispuesto en este art. 99.8 y teniendo presente que ni la Ley 58/2003 (LGT) ni el RD 1065/2007 (RGAT) regulan expresamente el procedimiento para exigir el recargo por autoliquidación extemporánea, la Administración tributaria debería conceder trámite de audiencia al interesado con anterioridad a la propuesta de liquidación, a fin de que éste pudiera alegar cuanto conviniera a su derecho, en la medida en que tal ausencia de regulación determina que no esté previsto un trámite de alegaciones posterior a dicha propuesta.
Ahora bien, si la Administración tributaria, en lugar del preceptivo trámite de audiencia previo a la propuesta de resolución concediera un trámite de alegaciones -que no resulta preceptivo- por plazo similar a aquél con la notificación de dicha propuesta -con la que ha podido incluso iniciarse el procedimiento si se disponía de información suficiente para formularla, ex art. 87.3.e) del RD 1065/2007 (RGAT)-, como sucede en el supuesto de hecho aquí examinado, tal irregularidad formal no sería invalidante, a juicio del Tribunal Central, toda vez que no determinaría indefensión alguna para el interesado, quien tendría la oportunidad de alegar cuanto conviniera en defensa de su derecho con anterioridad a la resolución o liquidación que pusiera fin al procedimiento.