El TS deslinda la compatibilidad entre el régimen sancionador de las operaciones vinculadas y el general de la LGT

Si bien pocas posibilidades le quedan al contribuyente para no ser sancionado

La sentencia del Tribunal Supremo de 15 de octubre de 2018 pone punto y final a la cuestión del encaje que debe hacerse entre el régimen sancionador específico de estas operaciones regulado en el art. 16.10 RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) y el art. 191 Ley 58/2003 (LGT), que regula la infracción general por no ingresar la deuda tributaria a que el obligado tributario viene obligado.

La cuestión es que ese régimen sancionador, según se establece específicamente, no resulta aplicable a quienes no están obligados a documentar sus operaciones vinculadas –por no llegar al límite legal establecido-, y plantea el recurrente si, en esos casos, el contribuyente tampoco puede ser sancionado conforme al régimen sancionador general, al haber uno específico para ese tipo de operaciones, que atrapa para sí, y excluye, al régimen general.

Pues bien, el Tribunal fija jurisprudencia señalando que:

• La exención total de responsabilidad contenida en el art. 16.10.4º TRLIS presupone la obligación del sujeto pasivo de llevar y mantener a disposición de la Administración tributaria la documentación relativa a las operaciones vinculadas. En los casos, por tanto, en los que el obligado tributario está exonerado del cumplimiento de esta obligación formal, no procede aplicar el art. 16.10.4º TRLIS.
• La exclusión de responsabilidad prevista en ese artículo, resultará aplicable únicamente cuando concurran las tres circunstancias siguientes: (a) que no se haya incumplido por parte del obligado tributario la obligación formal de llevanza de la documentación que le corresponde; (b) que el valor declarado por él en su declaración de renta coincida con el que se ha hecho constar en la documentación de la operación vinculada; y (c) que, pese a la existencia de esta coincidencia documental, el valor normal de mercado que se haya atribuido a la operación vinculada sea incorrecto y haya precisado de una corrección valorativa por parte de la Administración tributaria. Concurriendo estas tres circunstancias la conducta del obligado tributario no será sancionable ni conforme al régimen sancionador específico contenido en el art. 16.10.1º y 2º TRLIS ni de conformidad con el régimen sancionador general establecido en la LGT.
• En defecto de la aplicación del régimen sancionador especial establecido en el art. 16.10 TRLIS procede aplicar el régimen sancionador general previsto en la LGT y, en particular, el art. 191 LGT, siempre y cuando concurran los elementos objetivos y subjetivo del tipo de injusto que ha venido estableciendo nuestra jurisprudencia.

Y es que, en su opinión, el recurrente se equivoca cuando afirma que el régimen sancionador especial se aplica a todas las operaciones vinculadas o cuando señala que el art. 16.10 RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) establece un régimen sancionador único para todas las operaciones vinculadas, ya que efectúa una interpretación no contextualizada del art. 16.10 TRLIS.

Es obligación por parte de los sujetos pasivos la de valorar las operaciones vinculadas entre personas o entidades vinculadas por su valor de mercado y nada impide a la Administración, en aquellos supuestos en los que el valor normal de mercado que se haya atribuido a la operación vinculada sea incorrecto y haya precisado de una corrección valorativa por su parte, y que a su vez concurran los requisitos necesarios para apreciar la existencia de la infracción tributaria prevista en el art. 191 LGT –los elementos objetivos y subjetivo que conforman el tipo de injusto-, sancionar al obligado tributario ex art. 191 LGT.