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¿Puede perseguir la inspección un supuesto delito fiscal después de haber dictado liquidación sin apreciar indicios delictivos? A propósito de la STS de 25 de septiembre de 2019

La regulación del delito fiscal presenta unas peculiaridades dirigidas a reforzar la posición de la Administración para recaudar las deudas defraudadas. ¿Resulta compatible este régimen con la posibilidad de denunciar un posible delito después de haberse dictado liquidación? El artículo 197 bis.2 del Reglamento de aplicación de los tributos permitía «apreciar» indicios delictivos «en cualquier momento». Tal precepto ha sido anulado por la Sentencia del Tribunal Supremo de 25 de septiembre de 2019. Esta postura se discute, con vehemencia, en un voto particular. Pensamos –siguiendo al tribunal– que el precepto era ilegal por infringir el régimen previsto en la Ley General Tributaria. En la actualidad, sigue existiendo un deber de denuncia (art. 262 de la Ley de Enjuiciamiento Criminal), pero este queda limitado a los supuestos en que aparezcan nuevas pruebas y no implica la potestad para iniciar un nuevo procedimiento de comprobación. Por otra parte, aunque ofrezca ciertas dudas, parece posible una interpretación finalista del artículo 305.4 del Código Penal que admita una regularización penal ante los órganos judiciales después de haberse dictado liquidación.

Palabras clave: delito fiscal; denuncia; liquidación; regularización.

Pedro Manuel Herrera Molina
Catedrático de Derecho Financiero y Tributario.
UNED

Ada Tandazo Rodríguez
Profesora tutora de Derecho Financiero y Tributario.
Centro de Estudios Ramón Arece
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Sumario

1. Planeamiento

1.1. Objeto y método
1.2. Finalidad del precepto anulado
1.3. Tono melodramático de la sentencia y del primer voto particular

2. Modalidades de liquidaciones y sanciones para las que resultaba relevante el precepto anulado

2.1. Cuestión planteada
2.2. Liquidaciones derivadas de la apreciación de indicios delictivos
2.3. Liquidaciones definitivas dictadas sin haberse apreciado indicios de delito
2.4. Liquidaciones provisionales derivadas de comprobaciones limitadas o de actuaciones inspectoras de carácter parcial

3. Ausencia de habilitación legal e infracción del régimen previsto en la LGT por parte del precepto anulado

3.1. Los argumentos de la sentencia se reconducen a la infracción del régimen previsto en la LGT
3.2. El voto particular interpreta que el precepto permitía «reapreciar» los hechos reflejados en la liquidación para apreciar indicios de delito, pero exigía requisitos adicionales de carácter formal
3.3. Posibilidad de haber salvado la legalidad del precepto mediante una interpretación correctiva (exigencia de nuevas pruebas como presupuesto para practicar la denuncia)

3.3.1. Formulación e inconvenientes de una hipotética interpretación correctiva
3.3.2. Excursus: otros preceptos reglamentarios impugnados que han sido objeto de interpretación correctiva por la sentencia

4. La discutible necesidad del precepto anulado para garantizar la persecución del delito fiscal y preservar el deber de contribuir (comentario crítico al primer voto particular)
5. La supuesta tensión del precepto anulado con otros mandatos legales (comentario crítico a la sentencia)

5.1. Posible inobservancia de las normas sobre revisión de actos administrativos firmes
5.2. Posible incompatibilidad con la prohibición de non bis in idem
5.3. Posible transgresión del principio de confianza legítima

6. Efectos de la sentencia sobre la posibilidad de denunciar después de haber dictado liquidación sin apreciar indicios delictivos y sobre la posibilidad de regularizar tras dicha liquidación

6.1. Sobre la posibilidad de denuncia de la Administración tributaria o de un tercero con posterioridad a la liquidación
6.2. Posibilidad de regularizar la deuda correspondiente al delito después de que se haya dictado liquidación definitiva

7. Conclusiones

Referencias bibliográficas

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Revista de Contabilidad y Tributación. CEF (RCyT. CEF) Núm. 443 (febrero 2020)