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La clara determinación de la exigibilidad de los cobros es esencial para la aplicación del régimen de las operaciones a plazo

En sentencia de 23 de mayo de 2012, la Audiencia Nacional analiza las consecuencias jurídicas en el orden tributario de una operación de compraventa de acciones en la que estas se transmiten inmediatamente si bien, su precio se aplaza por un máximo de doce años, quedando al arbitrio del deudor la forma, cuantía y plazos de pago.

Es decir, se trata de una compraventa en la que el comprador no se enfrenta -como sí ocurre, por el contrario, en la generalidad de los casos-, a un calendario de pagos cuyos vencimientos determinan la "exigibilidad" de un determinado importe y, por ende, la imputación al periodo impositivo en concreto de la parte proporcional de la ganancia patrimonial diferida.

En definitiva, la cuestión de fondo que se le plantea al Tribunal es la de cómo imputar la parte proporcional de la ganancia, en palabras de la norma "a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes", si no se ha pactado tal exigibilidad o, dicho de otro modo, en casos como este -en los que únicamente está en manos del comprador la decisión de determinar cuándo y cuánto satisfará en cada aplazamiento-, en qué fecha y por qué importe cabe fijar la “exigibilidad” de los cobros.

La norma tributaria aplicable al supuesto de autos es el art.14.2.d del RDLeg. 3/2004 (TR Ley IRPF) -cuyo contenido es similar al artículo equivalente de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) actualmente en vigor- en la que se señala que “en el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes”.

En resumen, lo que se establece en esta norma es una opción para el contribuyente, quien podrá optar por aplicar la regla especial del criterio de caja a las operaciones a plazo o con precio aplazado que realice, como la compraventa que se analiza en los autos.

Pues bien, la sentencia concluye que para que resulte aplicable este régimen específico de imputación temporal, en el ámbito del IRPF, no debe perderse de vista la “exigibilidad de los cobros” a la hora de la imputación de la ganancia patrimonial diferida, y que en casos como este, en los que no se ha pactado exigibilidad alguna en el cobro, se debe aplicar el criterio de imputación general que, recordemos, es el del devengo.

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