La Dirección General de Tributos aclara y resuelve diversas cuestiones sobre el IIVTNU (plusvalía)
La DGT se pronuncia sobre los efectos de la inconstitucionalidad de la regulación anterior de del IIVTNU (plusvalía) declarada en la STC 182/2021 de 26 de octubre de 2021 y la aplicación del RDL 26/2021 por el que se adapta el TRLHL a los pronunciamientos del Tribunal Constitucional.
En tres nuevas consultas de la Dirección General de Tributos del mes de junio se aclaran determinadas cuestiones sobre la plusvalía (IIVTNU). En la primera de estas resoluciones la DGT se pronuncia sobre los efectos de la inconstitucionalidad de la regulación anterior de este impuesto declarada en la STC 182/2021 de 26 de octubre de 2021, cuestión de inconstitucionalidad n.º 4433/2020 (NCJ065794), así como la aplicación del RDL 26/2021 por el que se adapta el TRLHL a los pronunciamientos del Tribunal Constitucional, en un caso en el que habiéndose presentado en mayo de 2021 la documentación de la plusvalía por herencia al Ayuntamiento, a fecha de 13 de febrero de 2022 aún no ha recibido la orden de pago del mencionado impuesto. En la segunda de ellas se analizan nuevamente los efectos de esta declaración de inconstitucionalidad en un caso de constitución o transmisión de derechos reales limitativos del dominio sobre un inmueble.
En la última se aclara cuál es el valor de adquisición y el valor de transmisión en una operación a título lucrativo.
La STC 182/2021 ha declarado la inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, 107.2 a) y 110.4 TRLHL, que supone su expulsión del ordenamiento jurídico, dejando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo local y, por tanto, su exigibilidad y con base a la misma precisa el Tribunal que no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia aquellas obligaciones tributarias devengadas por este impuesto que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme.
En la Consulta DGT V1300/2022, se analiza un caso en el que persona presentó en mayo de 2021 la documentación de la plusvalía por herencia al Ayuntamiento, para proceder a su pago. A fecha de 13/02/2022 aún no ha recibido la orden de pago del mencionado impuesto. No se indica la fecha del fallecimiento del causante, esta es anterior a mayo de 2021 y tampoco indica si lo presentado en mayo de 2021 fue una autoliquidación o una declaración. Para el caso de que lo presentado por el contribuyente en mayo de 2021 fuera una autoliquidación, siguiendo el sistema general de gestión del impuesto de la ordenanza fiscal, y con independencia de que procediera al pago o no del importe de la deuda tributaria en dicha fecha o de que solicitase aplazamiento o fraccionamiento de pago, dicha autoliquidación debe considerarse como una situación consolidada, a los efectos señalados en la STC 182/2021, en cuanto que no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en dicha sentencia las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada a la fecha de dictarse dicha sentencia, esta persona vendrá obligado al pago de la deuda tributaria resultante de la autoliquidación.
Por el contrario, para el caso de que lo presentado por el contribuyente en mayo de 2021 fuera una declaración, y tal como parece manifestar, a fecha 13/02/2022 aún no se le hubiera notificado la correspondiente liquidación tributaria, sí que resulta de aplicación la STC 182/2021, que imposibilita la liquidación y, consiguiente exigibilidad del impuesto. Para este último caso, el Ayuntamiento no podrá practicar la liquidación del impuesto, dado que los preceptos que regulan la determinación de la base imponible vigentes en la fecha de devengo han sido declarados inconstitucionales y nulos por la referida sentencia y tampoco puede practicarse la liquidación al amparo de la normativa contenida en el RDLey 26/2021, por el que se adapta el TRLHL, a la reciente jurisprudencia del Tribunal Constitucional respecto del IIVTNU ya que esta resulta de aplicación para los hechos imponibles devengados a partir del 10 de noviembre de 2021, sin que tenga efectos retroactivos.
En la Consulta DGT V1509/2022, el caso planteado se refiere a un sujeto X que poseía dos inmuebles situados en dos municipios diferentes y tras su fallecimiento con anterioridad a la STC 182/2021 se constituyó usufructo vitalicio a favor de Y sobre dos inmuebles y otra persona adquirió la nuda propiedad que con posterioridad a la entrada en vigor del RDL 26/2021 el nudo propietario consolidó el dominio sobre ambos inmuebles al fallecer también el usufructuario. En la fecha del fallecimiento de X tuvo lugar el devengo del IIVTNU por dos hechos imponibles: la constitución del derecho real de usufructo vitalicio a favor de Y, siendo contribuyente Y como usufructuario y la transmisión de la nuda propiedad a otra persona que es contribuyente como adquirente de la propiedad a título lucrativo. Cada uno de los Ayuntamientos debió liquidar el IIVTNU al usufructuario, teniendo en cuenta la parte del valor del terreno correspondiente al derecho de usufructo, según la edad del usufructuario. Y, asimismo, se debió practicar la liquidación del IIVTNU a la persona que adquirió la nuda propiedad por la parte del valor del terreno que correspondiente a la misma, que se calcula teniendo en cuenta el valor total del terreno menos el valor del terreno que corresponde al usufructo. Con posterioridad al 10 de noviembre de 2021, fecha de entrada en vigor del RDL 26/2021, se produce el fallecimiento del usufructuario, por lo que se extingue el derecho de usufructo que existía sobre ambos inmuebles, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 513 del Código Civil; y se consolida el pleno dominio en la persona del nudo propietario que hasta ese momento era titular del derecho de nuda propiedad sobre ambos inmuebles. Con la muerte del usufructuario se produce una extinción del derecho de usufructo en su persona (que no es gravada por el IIVTNU) y una «recuperación» del derecho de usufructo por la persona del nudo propietario. Siendo el hecho imponible del IIVTNU, de acuerdo con el art. 104 del TRLHL, el incremento de valor que experimenten los terrenos de naturaleza urbana, que se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos, y no habiendo en este caso transmisión de la propiedad, ni constitución o transmisión del derecho real de usufructo, no se produce el hecho imponible del impuesto, y por consiguiente, la consolidación del dominio en el nudo propietario por la extinción del usufructo al fallecimiento del usufructuario no está sujeta al IIVTNU. No obstante, a efectos de una futura transmisión de la propiedad de alguno de los inmuebles urbanos, habrá que tener en cuenta, para el cálculo de la base imponible del IIVTNU, que el período de puesta de manifiesto en esa futura transmisión, del incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana, será el comprendido entre la fecha del devengo del Impuesto que entonces se liquide y la del devengo de la anterior transmisión de la propiedad del terreno que haya estado sujeta al IIVTNU. Es decir, la fecha de inicio de dicho período de generación será la fecha en la que el consultante adquirió la nuda propiedad del inmueble por herencia del primer propietario, X, sin que se tenga en cuenta a estos efectos la fecha en la que se consolida el dominio, dado que esta operación no determina el devengo del impuesto.
Finalmente, en la Consulta DGT V1513/2022 aclara cuál es el valor de adquisición y el valor de transmisión en una operación a título lucrativo por la cual una persona donará una vivienda a sus hijos. En esta consulta la DGT afirma que a efectos del IIVTNU, para constatar la no sujeción o para determinar la base imponible, el valor de transmisión del terreno, al ser una operación a título lucrativo, se calculará tomando el mayor entre el valor declarado en el ISD y el valor comprobado por la Administración tributaria. Y, en cuanto al valor de adquisición del terreno se refiere al valor por el que fue adquirido el inmueble por el donante o donantes, calculado aplicando las reglas anteriores, según haya sido dicha adquisición a título oneroso o lucrativo, respectivamente.