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La DGT vuelve a ser positiva en cuanto a la inaplicación de la cláusula antiabuso de la exención de los dividendos matriz-filial

Tal y como comentamos en este sitio web hace poco más de un mes, la Dirección General de Tributos -véase al pie de este comentario- emitió una interesantísima consulta en la que, por primera vez, analizaba la casuística relativa a un supuesto de hecho en el que se planteaba la eventual inaplicación de la cláusula antiabuso contenida en el art. 14.1.h) del RD 5/2004 (TR Ley IRNR), cuando señala que la exención sobre los beneficios que las filiales reportan a sus matrices no será de aplicación cuando la mayoría de los derechos de voto de la sociedad matriz se posea, directa o indirectamente, por personas físicas o jurídicas que no residan en Estados miembros de la Unión Europea, excepto cuando aquélla realice efectivamente una actividad empresarial directamente relacionada con la actividad empresarial desarrollada por la sociedad filial o tenga por objeto la dirección y gestión de la sociedad filial mediante la adecuada organización de medios materiales y personales o pruebe que se ha constituido por motivos económicos válidos y no para disfrutar indebidamente del régimen de exención.

En aquella ocasión la DGT parece que dejó claro que la actividad en la Unión Europea y la organización empresarial previas a la construcción del supuesto de hecho que permite el acceso a la exención, eliminaba, a su juicio, el espejismo del fraude y la intencionalidad que lleva ínsito.

Pues bien, los hechos de la consulta que se comenta en esta ocasión, de 1 de julio de 2014, poco tienen que ver con los de aquella ocasión, pero ambos pronunciamientos tienen dos cosas en común: la actitud positiva de la DGT en cuanto a la tolerancia con la construcción jurídica que da lugar a la aplicación de la norma y el empleo de los mismos fundamentos jurídicos de base, lo cual permite entrever una estabilidad y continuidad en su interpretación.

Analizando ya en concreto la consulta que ahora nos ocupa, en primer lugar, la DGT recuerda que para el acceso a la exención sirve con que la entidad en cuestión cumpla cualquiera de los 3 requisitos señalados en el art. 14.1.h) cuando la mayoría de los derechos de voto de la sociedad matriz se posea, directa o indirectamente, por personas físicas o jurídicas que no residan en Estados miembros de la Unión Europea:

  • que la matriz realice efectivamente una actividad empresarial directamente relacionada con la actividad empresarial desarrollada por la filial, o
  • que la matriz tenga por objeto la dirección y gestión de la sociedad filial mediante la adecuada organización de medios materiales y personales, o
  • que la matriz pruebe que se ha constituido por motivos económicos válidos y no para disfrutar indebidamente del régimen previsto.

Los hechos sobre los que se consulta se resumen en que un grupo empresarial norteamericano -por lo tanto no residente en la UE- ha decidido implementar sus inversiones en una serie de países europeos a través de distintas entidades holding –que tendrán forma societaria de GmbH, sociedades de tipo comanditario- localizadas en Alemania, que serán las titulares de las participaciones que puedan existir en cada Estado, a través de las cuales se aglutinarán las inversiones presentes y futuras del grupo en ese país, dotándoles para ello con los medios adecuados para llevar a cabo su actividad. En ese entorno, se procede a la adquisición de una sociedad con residencia fiscal en España por una de esas GmbH, que pasará a ser la matriz de esa sociedad residente y de las que en el futuro se adquieran con el mismo fin.

Pues bien, a juicio de la DGT, parece que la GmbH podría tener razones económicas operativas para existir, siempre que con ello el grupo incremente efectivamente sus inversiones en España en un futuro cercano a través de la ella, actuando esta última como sociedad matriz de todas las entidades que constituyan o se adquieran en territorio español. De ese modo, si la citada sociedad va a ser el instrumento a través de cual se aglutinarán las inversiones presentes y futuras del grupo en España, contando para ello con los medios adecuados para llevar a cabo su actividad, se estaría dando cumplimiento a la necesidad del grupo de aislar los riesgos relacionados con las diferentes inversiones, en este caso, realizadas en España respecto del negocio global de grupo. Todo ello conduce, en su opinión a considerar que en este caso la matriz se ha constituido por motivos económicos válidos, y no para disfrutar indebidamente del régimen de exención previsto, lo que, en consecuencia, supone la procedencia de la aplicación de la exención cuestionada.

Analizando críticamente la consulta, puede interpretarse, como ya se ha señalado, que la DGT se muestra una vez más en una actitud positiva y tendente a la aplicación de la exención, aunque el criterio empleado en esta ocasión nada tiene que ver con el empleado en la consulta anterior y es que, en aquella, la secuencia temporal pasada –la existencia del grupo antes de la aplicación de la exención- hacía creíble la inexistencia de voluntad fraudulenta; sin embargo, en esta ocasión, la DGT también se centra en el modus operandi pero hacia futuros –será en el futuro, cuando pueda controlarse que el artificio de operaciones puesto en marcha ha servido para la implantación del grupo norteamericano en España, cuando pueda concluirse sin ambages que no se ha puesto en marcha al objeto de hacer un uso indebido de la norma-; mientras tanto, cautelarmente –al menos así parece- se otorga el beneficio fiscal que se pretende.

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