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Extralimitación material del actuario: la ausencia de acreditación de sus actuaciones en el expediente sólo puede perjudicar a la Administración. Anulación de la liquidación

El Tribunal Supremo, en sentencia de 14 de abril de 2014, centra el debate en una cuestión muy precisa: determinar el alcance de la facultad que reconoce al Inspector- Jefe el apdo. 4 del art. 60 del RD 939/1986 (RGIT).

Pues bien, el Inspector-Jefe está plenamente facultado para acordar el complemento de las actuaciones inspectoras, sin que la división orgánica interna entre inspector actuario e inspector liquidador suponga obstáculo o traba alguna. Además, dicho acuerdo ha de estar motivado con precisa indicación del ámbito material al que se extenderá el complemento de las actuaciones, sin más condicionamiento material que el objeto de la inspección inicialmente acotado: tributos y ejercicios inspeccionados.

En el supuesto enjuiciado, si bien el Tribunal Supremo aprecia que el acuerdo ordenando el complemento de las actuaciones adolece de vaguedad e imprecisión, tenía por finalidad la propia de las actuaciones de investigación y comprobación de la Inspección, habiéndose ceñido además al objeto del expediente, por lo que no incurre en desviación de poder.

Por otro lado, se plantea en la demanda una cuestión conexa que consiste en determinar la posible extralimitación del actuario en relación con la orden de completar el expediente de inspección dada por la Inspector-Jefe y sus eventuales efectos invalidantes sobre la liquidación, concluyendo en este punto que una extralimitación material, únicamente afectaría a la validez de la liquidación, que pone fin al procedimiento de inspección, si hubiera sido relevante para la liquidación finalmente dictada, es decir, si las actuaciones de comprobación e investigación del actuario realizadas extramuros del ámbito delimitado por la orden del Inspector-Jefe de completar el expediente de inspección hubieran sido tenidas en cuenta para practicarla. Ahora bien, en el caso que nos ocupa, al no constar en el expediente administrativo las actuaciones complementarias practicadas, necesarias para comprobar si las mismas fueron tenidas en cuenta al dictar la liquidación final, procede la anulación de la liquidación y de la sanción.

El Tribunal Supremo interpreta el párrafo 2º del art. 60.4 RD 939/1986 (RGIT) donde establece que, en el caso de actas de disconformidad, se autoriza al Inspector-Jefe a completar el expediente en cualquiera de sus extremos, con la práctica de las actuaciones que procedieran en un plazo no superior a tres meses. Tal actividad complementaria no tiene otros límites que los temporales derivados de la propia norma, de la duración de las actuaciones inspectoras y de la prescripción, y los materiales dimanantes del tributo y ejercicios objeto de comprobación, por lo que ninguna irregularidad produce el que, en el caso cuestionado, la actividad complementaria decretada por el Inspector-Jefe supusiera, más que completar, rehacer de hecho las actuaciones inspectoras, alcanzando al examen de la deducibilidad de casi la totalidad de los gastos declarados.

Por otro lado, la competencia para adoptar el acuerdo de liquidación corresponde al Inspector-Jefe y, por ende, la facultad para ordenar que el expediente fuese completado ha de encuadrarse en el ámbito de sus atribuciones. Pues bien, parece evidente que en este supuesto, sin perjuicio de su defecto en la concreción exigible (de alcance formal sin consecuencias anulatorias, pues no ha causado indefensión), el acuerdo adoptado por el Inspector-Jefe tenía por objeto dejar constancia en el expediente de los datos necesarios para que el actuario pudiese proponer la liquidación correspondiente y para apreciar la procedencia y el ajuste a la normativa del Impuesto de la regularización que fuera a contener la liquidación, en relación con un tributo y con un ejercicio que formaban parte del objeto del expediente de inspección. En suma, el Tribunal Supremo no comparte la tesis de la sentencia de instancia en cuanto estima que existió desviación de poder, pues tal orden, si bien con los defectos formales indicados (vaguedad e imprecisión), tenía por finalidad la propia de las actuaciones de investigación y comprobación de la Inspección, habiéndose ceñido además al objeto del expediente.

Entrando ya a resolver el debate suscitado en la instancia, el Tribunal Supremo aprecia que el actuario se extralimitó de lo ordenado por la Inspectora-Jefe, porque haber “...observado una información incompleta en cuanto a la procedencia de la deducibilidad o no de determinadas facturas”, ordenando que "se complete el expediente, para subsanar los errores detectados”, aun siendo una orden vaga e imprecisa, de ningún modo habilitaba al actuario para requerir al sujeto pasivo la aportación de casi toda la documentación que ya había servido para formular la propuesta de regularización en el acta de disconformidad inicial, y para comprobar todos los hechos con trascendencia para la liquidación, no sólo los gastos fiscalmente deducibles, demorando la incoación del acta de la que derivó dicha liquidación más allá del plazo de tres meses del art. 60.4 RD 939/1986 (RGIT). Ahora bien, tal extralimitación material solamente infringiría los preceptos y la jurisprudencia al respecto si hubiera sido relevante para la liquidación finalmente dictada, esto es, si las actuaciones hubieran sido tenidas en cuenta para practicarla. En este caso dichas actuaciones no aparecen en el expediente administrativo por lo que no es posible saber si el acreditado exceso del actuario incidió o no en el contenido de la liquidación impugnada. Y, ante tal tesitura, la ausencia en cuestión sólo puede perjudicar a la Administración tributaria, a la que incumbía remitir el expediente completo. Se anulan, en consecuencia, los actos de liquidación y sancionador, por haber incurrido en una infracción del ordenamiento jurídico.