Deducible en IS de los incentivos a largo plazo implementados por sociedades de un grupo fiscal que tributa en régimen de consolidación fiscal

La DGT aclara si el gasto de personal correspondiente a la remuneración de los servicios prestados por el equipo directivo, que haya adquirido la condición de beneficiarios del Plan de Incentivos, será fiscalmente deducible en el ejercicio en que se produzca la liquidación del plan por parte de la sociedad concedente.

La Dirección General de Tributos analiza en la consulta tributaria V0818-26, de 13 de abril de 2026, el tratamiento fiscal de un plan de incentivos a largo plazo implantado por varias sociedades pertenecientes a un grupo que tributa en régimen de consolidación fiscal. El plan está dirigido a miembros del equipo directivo, incluidos consejeros ejecutivos, y tiene como finalidad reforzar su compromiso y permanencia en el grupo, así como recompensar su contribución a la creación de valor empresarial.

El incentivo se encuentra vinculado a la evolución del valor de la sociedad dominante del grupo y únicamente se hará efectivo cuando se produzca un evento de liquidez consistente en la transmisión total o parcial de las participaciones de los socios de la entidad matriz, siempre que dicha operación implique un cambio de control en favor de un tercero y se cumplan las restantes condiciones previstas en el plan.

La cuestión planteada consiste en determinar si el gasto derivado de esta remuneración variable resulta fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades y, en particular, en qué momento debe practicarse dicha deducción.

Incidencia del régimen de consolidación fiscal

La DGT recuerda que, en el régimen especial de consolidación fiscal, el grupo tiene la consideración de contribuyente y la base imponible consolidada se obtiene a partir de la suma de las bases imponibles individuales de las entidades integrantes, aplicando posteriormente las eliminaciones e incorporaciones previstas en la normativa.

No obstante, la determinación de las bases imponibles individuales sigue dependiendo del resultado contable de cada sociedad, corregido por los ajustes fiscales que procedan. Por ello, la correcta contabilización de la operación resulta esencial para determinar su tratamiento tributario.

Naturaleza del plan de incentivos

El incentivo analizado consiste en una retribución variable vinculada al valor de las participaciones de la sociedad dominante y condicionada a la producción de un determinado acontecimiento futuro: la venta de la compañía o la entrada de un nuevo inversor que provoque un cambio de control.

La finalidad del plan es retribuir los servicios prestados por los directivos y alinear sus intereses con los de los accionistas, incentivando la generación de valor a largo plazo. Por ello, la DGT descarta que se trate de una liberalidad o de una distribución de beneficios y considera que estamos ante una auténtica retribución empresarial vinculada al desempeño profesional de los beneficiarios.

Criterio contable aplicable

Para resolver la consulta, la DGT solicita informe al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC), que concluye que este tipo de incentivos deben tratarse como transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio.
Aunque el pago final se realice en efectivo, su cuantía depende directamente del valor de las participaciones de la sociedad dominante, por lo que resulta aplicable la Norma de Registro y Valoración 17ª del Plan General de Contabilidad.

Según el ICAC, la empresa debe reconocer progresivamente el coste asociado a estos incentivos a medida que los directivos prestan sus servicios durante el periodo de generación del derecho. Paralelamente, debe registrarse el correspondiente pasivo por la obligación futura de pago.

Por tanto, el gasto no nace en el momento en que se produce la venta de la sociedad ni cuando se paga efectivamente el incentivo, sino durante el período en que los directivos generan el derecho a percibirlo mediante la prestación de sus servicios.

Aplicación del principio de devengo

La DGT insiste en que, desde el punto de vista contable, el gasto debe imputarse conforme al principio de devengo. Esto significa que la empresa debe registrar cada ejercicio la mejor estimación posible del coste asociado al incentivo, aunque el importe definitivo no se conozca hasta que se produzca el evento de liquidez.

En consecuencia, el gasto debe distribuirse a lo largo del período de permanencia y prestación de servicios exigido por el plan, siempre que exista una estimación fiable de la obligación futura.

Asimismo, se recuerda que, si la sociedad no hubiera contabilizado correctamente la operación en ejercicios anteriores, deberá corregir el error conforme a las normas contables aplicables.

Tratamiento fiscal de las provisiones asociadas al incentivo

La cuestión más relevante desde el punto de vista tributario deriva del art. 14.3.e) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Este precepto establece expresamente que no son fiscalmente deducibles las provisiones correspondientes a pagos basados en instrumentos de patrimonio cuando la retribución vaya a satisfacerse en efectivo.

Por tanto, aunque la provisión deba registrarse contablemente durante los años en los que los directivos generan el derecho al incentivo, dicha dotación no puede deducirse fiscalmente en esos ejercicios.

La consecuencia es la existencia de una diferencia temporal entre el resultado contable y la base imponible del impuesto.

Momento de la deducción fiscal

La Ley del Impuesto sobre Sociedades prevé expresamente cuándo puede recuperarse la deducibilidad de estos importes.
Conforme al art. 14.5 de la LIS, los gastos asociados a este tipo de provisiones pasarán a ser fiscalmente deducibles en el momento en que la provisión se aplique a su finalidad, es decir, cuando se produzca efectivamente el pago del incentivo o nazca definitivamente la obligación de satisfacerlo.

Por ello, aunque el gasto se registre contablemente de forma anticipada durante varios ejercicios, la deducción fiscal se difiere hasta el ejercicio en que el incentivo se liquide o se materialice definitivamente.

La DGT recuerda que este criterio ya había sido mantenido en consultas anteriores relativas a planes de incentivos similares.

Deducibilidad de las retribuciones satisfechas a consejeros ejecutivos

La consulta también analiza la situación de aquellos beneficiarios que, además de ser directivos, ostentan la condición de consejeros ejecutivos. En este punto, la DGT reitera la doctrina más reciente derivada de la jurisprudencia del Tribunal Supremo y de consultas vinculantes previas. Según este criterio, las retribuciones satisfechas a administradores y consejeros ejecutivos constituyen gastos fiscalmente deducibles cuando responden a servicios efectivamente prestados, están adecuadamente contabilizadas, justificadas documentalmente y tienen carácter oneroso.

En el caso analizado, la consulta destaca que las sociedades habían cumplido los requisitos exigidos por la normativa mercantil para la aprobación del plan retributivo, por lo que no existe impedimento para reconocer la deducibilidad de las cantidades satisfechas a los consejeros ejecutivos.

Conclusión

La Dirección General de Tributos concluye que las cantidades derivadas del plan de incentivos constituyen auténticas retribuciones al personal directivo y, por tanto, pueden tener la consideración de gasto fiscalmente deducible. Sin embargo, al tratarse de pagos basados en instrumentos de patrimonio que se satisfacen en efectivo, las provisiones registradas contablemente durante el período de generación del derecho no son deducibles en el momento de su dotación. La deducción fiscal se difiere hasta el ejercicio en que la provisión se aplique a su finalidad y se materialice el pago o la liquidación efectiva del incentivo. Este criterio resulta igualmente aplicable cuando los beneficiarios sean consejeros ejecutivos, siempre que las retribuciones respondan a servicios reales, estén correctamente contabilizadas y cumplan los requisitos generales exigidos por la normativa tributaria.