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La compensación de bases negativas exige su justificación documental antes y después de la reforma introducida por la Ley 40/1998

De nuevo nos encontramos con una sentencia del Tribunal Supremo, en este caso de 20 de septiembre de 2012, que contiene importantes matizaciones por lo que tiene que ver con la compensación de bases imponibles negativas en el Impuesto sobre Sociedades.

En esta ocasión el Tribunal Supremo, una vez recordado su criterio consolidado por lo que tiene que ver con la compensación de bases que derivan de ejercicios prescritos, prescripción que reitera impide modificar las bases de tales ejercicios, incide en una segunda cuestión, que es la que protagoniza el interés jurídico de esta sentencia, cual es la de la justificación documental de las bases negativas cuya cuantía se pretende compensar.

Y analiza este supuesto de hecho en el entorno de la modificación introducida por la Disposición Final Segunda de la Ley 40/1998 en el art. 23 Ley 43/1995, que lo dejó con el siguiente tenor literal:

“Artículo 23. Compensación de bases imponibles negativas.

1. Las bases imponibles negativas podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los diez años inmediatos y sucesivos.

5. El sujeto pasivo deberá acreditar, en su caso, mediante la exhibición de la contabilidad y los oportunos soportes documentales, la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas cuya compensación pretenda, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron.”

Queda claro a raíz de esta modificación legislativa que la compensación de bases imponibles negativas queda supeditada a la necesaria justificación documental tanto de la procedencia como de la cuantía de las bases imponibles negativas que se pretenden compensar.

Lo que no queda tan claro, y aquí radica el caballo de batalla de la sentencia, es cuál es la trascendencia temporal de esta disposición: si afecta a las bases imponibles generadas a partir de su entrada en vigor (1 de enero de 1999) o también a las generadas con anterioridad.

Pues bien, el Tribunal, a ese respecto señala tajantemente que, a su juicio,  la norma no puede ser más clara en cuanto señala que la obligación de justificar documentalmente las bases negativas se requiere “cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron”, por lo que resulta de aplicación tanto a las generadas con anterioridad a 1 de enero de 1999, como a las surgidas con posterioridad.

Y puntualiza una cosa más, que esta interpretación de la extensión temporal de los efectos de la modificación establecida por la Ley 40/1998 no lesiona el principio constitucional de irretroactividad, en la medida en que no estamos ante un derecho adquirido –derecho a la compensación- sino que se trata de una mera expectativa, categoría a la que la doctrina del Tribunal Constitucional excluye de la aplicación del principio de irretroactividad.

De este modo, señala, lo que el art. 23 Ley 43/1995, en la redacción señalada, reconoce al sujeto pasivo es una mera facultad o posibilidad de actuar inserta en la relación jurídico tributaria y que solo puede hacerse efectiva desde dentro de la misma y con subordinación a ella y a su normativa que, en este caso, y a partir de 1 de enero de 1999, exige no solo el presupuesto esencial de la generación de bases imponibles positivas, sino la justificación de las que tuvieron carácter negativo, mediante contabilidad y sus soportes documentales. Se trata, en definitiva, de una norma plenamente constitucional.

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