IVA: determinación del devengo en caso de servicios de asesoría empresarial o de abogacía, que no constituyen operaciones de tracto sucesivo, sino contratos de resultado de duración prolongada
Devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido en los servicios de asesoría empresarial prestados por entidades mercantiles, diferenciando entre operaciones de tracto sucesivo y prestaciones únicas, y determinando el momento en que se considera realizado el hecho imponible según la Ley 37/1992 y la doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central.
La contribuyente de consulta tributaria V1659-25, de 16 de septiembre de 2025, es una entidad mercantil que presta servicios de asesoría empresarial y plantea dudas sobre el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) en dichas prestaciones. Según lo dispuesto en el art. 4 de la Ley 37/1992, todas las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad están sujetas al impuesto, incluso cuando se efectúan a favor de socios o miembros de la entidad. Asimismo, el art. 5 establece que tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen actividades empresariales o profesionales de forma habitual, incluyendo las sociedades mercantiles salvo prueba en contrario. Por lo tanto, la contribuyente cumple con los requisitos para ser considerada sujeto pasivo del IVA, y sus servicios de asesoría están sujetos a este impuesto.
En relación con el devengo del impuesto, el art. 75 de la Ley 37/1992 establece que este se produce cuando se prestan, ejecutan o efectúan las operaciones gravadas. Para las operaciones de tracto sucesivo o continuado, el devengo se produce en cada percepción del precio. Sin embargo, en caso de pagos anticipados antes de la realización del hecho imponible, el impuesto se devenga en el momento del cobro efectivo de los importes percibidos, según lo previsto en el apdo. 2 del mismo artículo.
El Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) ha precisado que es necesario diferenciar entre operaciones de tracto sucesivo y contratos de resultado de duración prolongada, como los contratos de ejecución de obra. Las operaciones de tracto sucesivo se caracterizan por actos de ejecución reiterada y homogénea durante un periodo prolongado, mientras que los contratos de ejecución de obra implican una dilación temporal necesaria para producir el resultado, pero no constituyen actos repetidos idénticos. Por lo tanto, no toda operación prolongada en el tiempo debe considerarse de tracto sucesivo.
Los servicios de asesoría empresarial prestados por la entidad no constituyen operaciones de tracto sucesivo, ya que no implican actos idénticos y repetidos periódicamente. En consecuencia, el devengo del IVA se produce cuando los servicios se prestan y, en caso de existir pagos anticipados, en el momento del cobro efectivo de los mismos. Este criterio ha sido confirmado en diversas resoluciones del TEAC y en contestaciones vinculantes de la Dirección General de Tributos, que señalan que la emisión de una factura o minuta profesional no determina por sí sola el devengo del impuesto, aunque pueda servir como medio de prueba.
En particular, el mismo criterio que se aplica a los servicios de abogacía, donde el impuesto se devenga al finalizar la prestación de los servicios, se aplica también a los servicios de asesoría empresarial. Así, el IVA se devenga al completarse la prestación de los servicios, salvo los casos en que se hayan recibido pagos anticipados, en cuyo caso el devengo se produce en el momento de dichos cobros. Esto asegura que el impuesto refleje de manera adecuada la realización efectiva de la prestación de servicios y respeta las normas legales sobre devengo y operaciones de tracto sucesivo.