Tributación en IRPF del salario percibido por 4 días trabajados en el extranjero
La DGT analiza si puede aplicarse la exención del art. 7 p) de la Ley IRPF aplicable a los rendimientos por trabajos realizados en el extranjero.
Un contribuyente manifiesta que trabaja para una empresa residente en España, la cual mantiene un contrato con un organismo de la Administración Pública central española. En virtud de dicho contrato, el trabajador fue desplazado a Bélgica durante 4 días. En la nómina correspondiente a ese mes, aparece un concepto bajo la denominación “Salario Extranjero”, respecto del cual no se practicó retención alguna a efectos del IRPF.
La cuestión planteada en la consulta tributaria V0373/2025, de 20 de marzo de 2025, consiste en determinar si el salario correspondiente a esos 4 días debe tributar en España, en Bélgica o en ambos países.
Residencia en España
De acuerdo con el artículo 2 de la Ley 35/2006, del IRPF, los contribuyentes residentes en España tributan por la totalidad de sus rentas mundiales, independientemente del país de obtención o de la residencia del pagador. Por tanto, en principio, el salario devengado por trabajos en el extranjero debe declararse en España.
Resulta de aplicación el Convenio entre España y Bélgica para evitar la doble imposición. El artículo 15 del CDI España-Bélgica establece lo siguiente:
- Como regla general, los sueldos y salarios obtenidos por un residente de un Estado (España) solo tributan en ese Estado.
- No obstante, pueden tributar también en el otro Estado (Bélgica) si el trabajo se desarrolla en ese país.
- Solo se mantendrá la tributación exclusiva en España si concurren tres requisitos (apartado 2 del artículo 15):
- Que la estancia en Bélgica no supere los 183 días durante un período de 12 meses (se cumple).
- Que la remuneración sea pagada por un empleador no residente en Bélgica (se cumple si el empleador es español).
- Que la remuneración no se soporte por un establecimiento permanente del empleador en Bélgica (no consta tal circunstancia).
Si estos tres requisitos se cumplen, la tributación será exclusiva en España.
Exención del art. 7 p) de la Ley IRPF
En cuanto a la posible aplicación de la exención del artículo 7 p) de la Ley IRPF, es necesario que los servicios se presten para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente en el extranjero y el país donde se realicen los trabajos no sea paraíso fiscal y tenga un impuesto análogo al IRPF. Se entiende cumplido este requisito si hay un convenio de doble imposición con cláusula de intercambio de información, como es el caso de Bélgica.
Además, debe tratarse de un trabajo efectivamente realizado en el extranjero. Y debe prestarse para una entidad no residente, salvo que, en contextos de grupos multinacionales, se acredite que la entidad destinataria obtiene una ventaja o utilidad directa del servicio.
En el caso planteado:
- El trabajador ha sido desplazado temporalmente a Bélgica (4 días), lo que permite considerar que los servicios se realizaron efectivamente en el extranjero.
- No obstante, no se acredita que el destinatario de los trabajos haya sido una entidad no residente, pues el contrato que justifica el desplazamiento es con un organismo de la Administración Pública española.
- Por tanto, no se cumple uno de los requisitos esenciales para aplicar la exención del artículo 7 p) de la Ley IRPF.
- En cuanto al CDI España–Bélgica, si el salario fue pagado por una empresa residente en España y no se soportó por un establecimiento en Bélgica, entonces no se activa la potestad tributaria de Bélgica, y la tributación exclusiva corresponde a España.
Con lo cual, el contribuyente, como residente fiscal en España, está obligado a incluir en su IRPF el salario correspondiente a los días trabajados en Bélgica. No puede beneficiarse de la exención del artículo 7 p) de la Ley IRPF, por no haberse realizado los trabajos para una entidad extranjera.
Por todo ello, la empresa debería haber practicado la correspondiente retención a cuenta del IRPF sobre el salario extranjero.