Limitación a la compensación de BINs tras la adquisición de entidades inactivas y consecuencias en los procesos de fusión
La entidad arrendaba un inmueble pero sin personal contratado, lo que indica que no desarrollaba una actividad económica.
La sociedad T de la consulta vinculante V0056/2025, de 3 de febrero de 2025, actúa como cabecera de un grupo familiar empresarial compuesto por varias entidades: A, B, C y D, con diferentes niveles de participación.
Las actividades principales del grupo incluyen:
- T: sociedad holding, arrendamiento de inmuebles y cesión de espacios para eventos.
- A: promoción inmobiliaria y arrendamiento de activos.
- B: arrendamiento de un inmueble con uso hotelero (sin personal).
- C: sociedad inactiva en el momento de la consulta.
La operación de reestructuración propuesta consta de dos fases:
- Fusión por absorción: la entidad A absorbería a la entidad B, transmitiéndose en bloque todo su patrimonio.
- Aportación no dineraria: la sociedad T aportaría inmuebles a la entidad A para concentrar en ella los activos inmobiliarios del grupo.
La fusión cumple los requisitos del art. 76.1 de la LIS y el marco mercantil del Real Decreto-ley 5/2023, por lo que puede acogerse al régimen especial de neutralidad fiscal.
La entidad B tiene BINs pendientes de ejercicios anteriores (2007–2013), pero no se considera que el aprovechamiento de estas sea el objetivo principal de la fusión, ya que B ha generado beneficios recurrentes desde 2015.
En la aportación no dineraria de inmuebles por parte de T a A, también se aplicará el régimen de neutralidad fiscal si T mantiene al menos un 5% de participación en los fondos propios de A.
Las operaciones no generarán rentas integrables en la base imponible si se cumplen los requisitos legales.
El artículo 89.2 de la LIS establece que el régimen de neutralidad no se aplicará si el objetivo principal es el fraude o la evasión fiscal. En este caso, los motivos económicos aportados (racionalización, ahorro de costes, concentración de inversiones) son válidos y permiten presumir la legitimidad de la reestructuración.
Limitación de la compensación de bases imponibles negativas
La compensación de bases imponibles negativas (BINs) en el Impuesto sobre Sociedades (IS) está regulada por el artículo 26 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS). La Dirección General de Tributos (DGT) reitera en su doctrina que la limitación prevista en el artículo 26.4 de la LIS se aplica si concurren determinadas condiciones al momento de la adquisición de una participación societaria, sin importar el período en que se generaron las BINs.
En febrero de 2022, la entidad T adquiere el 100% del capital social de la entidad B, la cual tenía BINs generadas entre 2007-2013 y en 2020.
Para que opere la limitación, también debe cumplirse alguna de las circunstancias del art. 26.4.c) del mismo artículo -no realizar actividad económica-.
Según el art. 5.1 de la LIS, existe actividad económica cuando se ordenan medios de producción y recursos humanos con fines productivos o de servicios. En caso de arrendamiento de inmuebles, es necesaria al menos una persona contratada a jornada completa. La entidad B arrendaba un inmueble pero sin personal contratado, lo que indica que no desarrollaba una actividad económica. Así, se cumple también la circunstancia del ordinal 1º de la letra c) del art. 26.4 de la LIS.
Consecuencias
Al concurrir los requisitos del art. 26.4, la entidad B no podrá compensar las BINs generadas antes de su adquisición en 2022.
- Posteriormente, al producirse una fusión por absorción de B por parte de la entidad A, se aplica el art. 84 de la LIS sobre subrogación tributaria.
- Por tanto, la entidad A se subroga en la limitación, y tampoco podrá compensar las BINs de B generadas antes de la adquisición.