Simulación de operaciones entre entidades vinculadas: carga de la prueba y sanción impuesta en el IS
Se analizan por el TEAC las dos posiciones, de la Administración y de la parte recurrente, para determinar si realmente era posible justificar la deducción de gastos.
La presente resolución RG 1600/2024 del TEAC, de 19 de julio de 2024, pero publicada esta semana, analiza la calificación como simuladas de varias operaciones entre las entidades vinculadas XZ (la sociedad recurrente) y JK (prestadora de servicios), basándose en el criterio de la Inspección Tributaria, que ha sido ratificado por el TEAR de Valencia.
El motivo de este análisis es que la Administración considera que las operaciones realizadas entre XZ y JK no reflejan una realidad económica, sino que están diseñadas artificialmente para reducir la carga tributaria de XZ, aprovechando las bases imponibles negativas (BINs) generadas por JK en ejercicios anteriores que ya estaban prescritos.
Posición de la Administración
Concretamente, las operaciones entre XZ y JK estaban orientadas a justificar la deducción de gastos que en realidad no se habían producido, amparándose en las BINs de JK.
La Administración aporta una serie de indicios demuestran que las operaciones realizadas entre XZ y JK son simuladas, diseñadas para crear la apariencia de una prestación de servicios que justificara gastos fiscalmente deducibles en XZ sin que dichos servicios se hayan prestado realmente.
Posición de la entidad recurrente
Sostiene que la Administración no ha cumplido con su carga probatoria, ya que no ha demostrado fehacientemente que los servicios prestados no fueron reales.
El núcleo de la discusión se centra en la suficiencia de los elementos probatorios tanto por parte de la Inspección como por parte de XZ. La Inspección basa su regularización en una serie de indicios, mientras que XZ considera que esos indicios no son suficientes para probar la simulación.
La carga de la prueba
El artículo 105 de la LGT (Ley 58/2003) establece que corresponde a quien alegue un derecho (como el derecho a deducir un gasto) probar los hechos en los que fundamenta su solicitud. En este caso, corresponde a XZ probar que los servicios realmente fueron prestados.
La jurisprudencia del Tribunal Supremo, que matiza esta carga probatoria a través de la teoría de la proximidad al objeto de la prueba, según la cual se debe valorar la facilidad o disponibilidad de cada parte para probar los hechos relevantes en el litigio.
XZ presenta como pruebas un contrato privado entre las partes vinculadas y diversas facturas emitidas por JK, en las que se describen los servicios como “consultoría comercial y marketing” o “gestión comercial”.
Sin embargo, tanto la Inspección como el TEAC consideran que estas pruebas, aunque formalmente correctas, no son suficientes por sí solas para acreditar la realidad de los servicios. No se aportan documentos adicionales que permitan verificar la prestación efectiva de los servicios, como informes, estudios, trabajos concretos, correos electrónicos o cualquier otra evidencia material que demuestre que los servicios se prestaron realmente.
Y el contrato privado no prueba por sí mismo la realidad del gasto.
Conclusión del TEAC
El TEAC, al valorar los indicios aportados por la Inspección, concluye que estos forman una presunción razonable de simulación. La doctrina jurisprudencial permite que, cuando hay suficientes presunciones convergentes y coherentes, estas puedan ser utilizadas como base para probar la simulación.
Al no haber presentado pruebas adicionales por parte de XZ, el TEAC concluye que las operaciones no fueron acreditadas como reales, lo que implica que los gastos derivados de esas operaciones no pueden ser deducidos fiscalmente.
El TEAC considera que la Administración actuó de manera correcta y suficientemente motivada en su regularización.
Sanción impuesta
En relación con la sanción impuesta por la Inspección a XZ por infracciones en el Impuesto sobre Sociedades, el TEAC aplica la jurisprudencia del Tribunal Supremo, que exige que las discrepancias alegadas por el contribuyente sean razonables y con un mínimo de fundamento objetivo para excluir la culpabilidad.
El TEAC considera que el elemento objetivo de la infracción está acreditado, ya que XZ dejó de ingresar parte de la deuda tributaria al deducir gastos provenientes de operaciones simuladas y no justificadas.
El TEAC concluye que se ha acreditado el elemento subjetivo de la sanción, evidenciando que la conducta de XZ fue culposa. Es decir, la entidad actuó con negligencia o sin la diligencia adecuada al realizar las deducciones fiscales.
Base de la sanción
XZ argumenta que la base de la sanción debería calcularse considerando una regularización conjunta con JK, para que el perjuicio fiscal fuera nulo por compensación entre las cantidades declaradas y deducidas entre ambas entidades. El TEAC rechaza esta alegación, invocando el principio de personalidad de las sanciones, que establece que las sanciones deben aplicarse solo a la conducta específica de cada sujeto pasivo.
El TEAC también menciona la reciente Sentencia del Tribunal Supremo de 8 de junio de 2023, que modifica la doctrina sobre la simulación societaria, indicando que la base de la sanción debe tener en cuenta el perjuicio neto para la Hacienda Pública. Sin embargo, esta sentencia no es aplicable al caso, ya que no se trata de una simulación de la propia existencia de la sociedad vinculada, sino de una simulación en las operaciones entre dos entidades reales.
El TEAC ratifica la simulación de las operaciones entre XZ y JK, confirma la regularización y la sanción impuesta, ya que se ha demostrado que las operaciones fueron diseñadas para reducir la carga tributaria de forma artificial. A pesar de las alegaciones del contribuyente, se considera que hubo un perjuicio real a la Hacienda Pública y la sanción es adecuada.