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Las restricciones del derecho a la deducción del artículo 96.uno de la LIVA y su ajuste a la Directiva 2006/112/CE: la cláusula standstill

En el apartado primero del artículo 96 de la LIVA se recogen las exclusiones del derecho a la deducción, de forma que el sujeto pasivo no puede deducir las cuotas soportadas por los bienes y servicios adquiridos señalados en el precepto, salvo que se encuentre en alguna de las circunstancias previstas en el apartado segundo.
Una de las reglas básicas en las que se sustenta el IVA, fruto del principio de neutralidad que preside el impuesto, es el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la medida en que resulten afectas a aquellas operaciones gravadas generadoras del derecho a deducir que realice el sujeto pasivo. No obstante, la propia Directiva IVA prevé que el Consejo establezca unas excepciones a este derecho y, en tanto no se regulen expresamente en aquella norma, permitió a los Estados miembros el mantenimiento de aquellas exclusiones que se recogiesen en su normativa interna con anterioridad a la entrada en vigor de la Sexta Directiva (1 de enero de 1978) o de la fecha de adhesión en el caso de que el Estado miembro hubiese entrado en la Unión Europea con posterioridad a la misma.
España se encuentra en este segundo grupo y, como se ha expuesto, recoge unas excepciones al derecho a la deducción desde la misma fecha en que entró en vigor una normativa reguladora del IVA, coincidente con la de su adhesión a la Unión Europea.
En este estudio se plantea la adecuación de la regla española a la normativa europea, así como los efectos que en su caso tendría para los sujetos pasivos del impuesto, considerando tanto la doctrina del TJUE, como la jurisprudencia nacional y la doctrina del TEAC y de la DGT.

Palabras claves: IVA; deducciones; limitaciones; claúsula standstill.

Antonio Longás Lafuente
Inspector de Hacienda del Estado

Sumario

1. La cláusula standstill en la Directiva 2006/112/CE reguladora del IVA

1.1. El derecho a la deducción y el principio de afectación
1.2. Evolución normativa de la cláusula standstill en el derecho europeo en relación con el IVA

2. La interpretación de la cláusula standstill por el TJUE
3. Exclusiones del derecho a deducir en el territorio de aplicación del impuesto español. Normativa, doctrina y jurisprudencia

3.1. Normativa española
3.2. Doctrina de la DGT
3.3. Doctrina del TEAC
3.4. Jurisprudencia del TS
3.5. La jurisprudencia de la AN y de los TSJ

4. Examen de la adecuación de la norma española a la Directiva 2006/112/CE

4.1. Finalidad del artículo 96.uno de la LIVA y planteamiento de la cuestión
4.2. La jurisprudencia del TS en relación con la adecuación de la norma española a la europea
4.3. Sobre la inadecuación de la norma española con el artículo 176 de la Directiva IVA
4.4. Efectos de la consideración de la inadecuada transposición de la Directiva IVA al ordenamiento interno

Referencias bibliográficas

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Revista de Contabilidad y Tributación. CEF (RCyT. CEF) Núm. 430 (enero 2019)