Gastos asumidos por la entidad en beneficio de sus empleados (restauración, actividades deportivas, gimnasio o carreras) que son atenciones a empleados sin derecho a deducción en IVA

Deducibilidad del IVA en la cesión de vehículos a empleados, contratos de patrocinio, gastos vinculados al personal y entrega de material publicitario (PLV): análisis del criterio del Tribunal Económico-Administrativo Central sobre la necesaria acreditación de la afectación empresarial y los límites al derecho a deducción en supuestos de uso privado, atenciones a clientes y empleados, y operaciones de carácter recreativo o promocional.

La resolución RG 8931/2023, de 24 de marzo de 2026 del Tribunal Económico-Administrativo Central analiza de forma extensa diversas cuestiones relativas al Impuesto sobre el Valor Añadido, centradas principalmente en la deducibilidad de cuotas soportadas y en la tributación derivada de la cesión de vehículos a empleados. A lo largo de su fundamentación, el Tribunal insiste en una idea clave: el derecho a la deducción exige una acreditación suficiente de la afectación real y efectiva a la actividad empresarial, no siendo suficiente la mera invocación de una posible utilidad profesional.

Cesión de vehículos a empleados

En primer lugar, el Tribunal aborda la cesión de vehículos por parte de la empresa a sus empleados, distinguiendo entre distintos supuestos en función del carácter gratuito u oneroso de la cesión y del tipo de funciones desempeñadas por los trabajadores.

1. Cesión gratuita a directivos sin funciones comerciales

En estos casos, la Inspección había considerado que los vehículos no estaban afectos a la actividad empresarial, negando por completo la deducción del IVA soportado. La entidad reclamante sostenía, sin embargo, que existía un uso empresarial, al menos parcial, apoyándose en la necesidad de desplazamientos para el ejercicio de funciones directivas y en determinados indicios como repostajes en distintas localidades.

El Tribunal rechaza esta posición. Recuerda que corresponde al obligado tributario acreditar la afectación y que esta debe ser real y efectiva, no meramente potencial o teórica. Las pruebas aportadas -descripciones genéricas de funciones o listados internos de repostaje- no permiten acreditar de forma suficiente el uso empresarial de los vehículos. Asimismo, se descarta que el denominado criterio de disponibilidad (esto es, la posibilidad de uso durante la jornada laboral) pueda servir como prueba del uso efectivo en la actividad económica.
En consecuencia, el Tribunal confirma la regularización, concluyendo que no procede la deducción del IVA soportado al no haberse probado la afectación empresarial.

2. Cesión onerosa de vehículos

Cuando la cesión se realiza a título oneroso, el Tribunal la califica como una prestación de servicios sujeta a IVA, consistente en la puesta a disposición del vehículo para uso privado del empleado a cambio de contraprestación.

Desde esta perspectiva:

• Se confirma la obligación de repercutir el IVA correspondiente.
• La base imponible debe determinarse conforme al valor de mercado, que se identifica con el coste del renting en la parte correspondiente al uso privado.

Ante la falta de acreditación de un uso empresarial relevante, el Tribunal admite el criterio de la Inspección de considerar que el uso es esencialmente privado, lo que justifica tanto el incremento de las bases imponibles como la regularización de las cuotas devengadas.

3. Vehículos con uso mixto (empleados con funciones comerciales)

El análisis adquiere especial interés en los supuestos de uso mixto, donde concurren finalidades empresariales y privadas. En estos casos, el Tribunal recuerda la aplicación de la presunción contenida en la normativa del IVA, que fija una afectación del 50% a la actividad empresarial, salvo prueba en contrario.

La Inspección había reducido este porcentaje aplicando un criterio basado en la disponibilidad del vehículo fuera del horario laboral. Sin embargo, el Tribunal rechaza este enfoque, señalando que:

• El horario laboral o la disponibilidad constituyen meros indicios, no pruebas concluyentes.
• Para desvirtuar la presunción legal es necesario acreditar el grado real de utilización efectiva.

Dado que la Administración no aporta prueba suficiente de una afectación inferior, el Tribunal concluye que debe mantenerse la presunción del 50%, estimando parcialmente la reclamación en este punto.

Deducibilidad de cuotas soportadas en contratos de patrocinio

En segundo lugar, el Tribunal analiza la deducibilidad del IVA soportado en el marco de contratos de patrocinio suscritos con entidades deportivas y organizadoras de eventos. Los gastos incluían entradas, palcos, merchandising y otros derechos asociados a espectáculos.

La entidad defendía que estos gastos estaban vinculados a la actividad empresarial, al contribuir a la promoción de sus productos y al incremento de ventas. No obstante, el Tribunal confirma el criterio de la Inspección y considera que dichos gastos se encuadran en las categorías excluidas del derecho a deducción, al tratarse de:

• Servicios de carácter recreativo.
• Atenciones a clientes o terceros.

Además, destaca la ausencia de prueba suficiente que permita establecer una correlación directa entre estos gastos y los ingresos obtenidos. El hecho de que puedan tener una finalidad comercial o promocional no resulta suficiente si no se acredita su necesidad directa para la actividad empresarial.

Gastos relacionados con empleados: restauración, bienestar y otros

El Tribunal dedica un análisis específico a una serie de gastos asumidos por la entidad en beneficio de sus empleados, entre los que se incluyen servicios de restauración, participación en actividades deportivas, programas de bienestar en gimnasios, entrenamientos, carreras populares o la entrega de cestas de Navidad.

La entidad recurrente defendía la deducibilidad de las cuotas soportadas argumentando que estos gastos, aun teniendo un destinatario directo en los trabajadores, se encuentran indirectamente vinculados a la actividad empresarial, en la medida en que contribuyen a mejorar la motivación, la productividad y la eficiencia de la plantilla. Desde esta perspectiva, pretendía encuadrarlos dentro del concepto de gastos necesarios para el desarrollo de la actividad.

Sin embargo, el Tribunal rechaza esta interpretación y realiza una delimitación más estricta del requisito de afectación. En particular, pone de relieve que, a efectos del IVA, no basta con que un gasto tenga una utilidad empresarial indirecta o mediata, sino que es necesario que exista una relación directa e inmediata entre la adquisición del bien o servicio y la actividad sujeta al impuesto. Esta exigencia responde a la propia lógica del sistema del IVA, que vincula el derecho a deducir con la utilización de los bienes y servicios en operaciones que generen IVA devengado.

En este sentido, el Tribunal considera que los gastos analizados:

• No se integran en el proceso productivo ni en la cadena de valor de la empresa.
• No constituyen insumos necesarios para la obtención de ingresos sujetos a IVA.
• Tienen como finalidad principal atender necesidades personales o de bienestar de los empleados.

Por ello, concluye que deben calificarse como atenciones a empleados o a terceros, encuadrables en las categorías previstas en el art. 96.Uno de la Ley del IVA, que excluye expresamente el derecho a la deducción en este tipo de supuestos.

Asimismo, el Tribunal descarta que la mejora del clima laboral o de la productividad pueda justificar, por sí sola, la deducibilidad del IVA soportado. Estos efectos, aun siendo relevantes desde una perspectiva empresarial o de gestión de recursos humanos, no alteran la naturaleza del gasto a efectos del impuesto, ni permiten establecer la conexión directa exigida por la normativa.

En definitiva, el Tribunal reafirma una interpretación restrictiva: los gastos dirigidos al bienestar o beneficio de los empleados, aunque puedan repercutir indirectamente en la actividad económica, no generan derecho a deducción al no estar afectos de manera directa a operaciones sujetas y no exentas.

Tratamiento del material PLV (publicidad en el lugar de venta)

Finalmente, la resolución analiza el régimen del material publicitario entregado a clientes, distinguiendo entre PLV de pequeño y gran tamaño.

1. PLV pequeño

Respecto a elementos como vasos, servilletas o abridores, el Tribunal concluye que:

• Tienen valor comercial intrínseco.
• Cubren necesidades propias de los establecimientos.

Por ello, no pueden considerarse objetos publicitarios de escaso valor, sino atenciones a clientes, lo que excluye la deducción del IVA soportado en su adquisición.

2. PLV grande (mobiliario de hostelería)

En cuanto a mesas, sillas o sombrillas, la entidad sostenía que su cesión formaba parte de una operación onerosa compleja vinculada a la venta de productos. El Tribunal analiza esta cuestión a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea sobre prestaciones múltiples.

Tras examinar las circunstancias del caso, concluye que:

• No existe una relación indisociable entre la venta de productos y la entrega del material.
• La cesión del PLV no es accesoria, sino una operación independiente.
• No se acredita la existencia de una contraprestación efectiva.

En consecuencia, califica la entrega como gratuita, encuadrándola en la categoría de atenciones a clientes. Esto determina la improcedencia de la deducción del IVA soportado.