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Novedades introducidas por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, en la Ley 29/1987, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y en la Ley 19/1991, del Impuesto sobre el Patrimonio

Las novedades introducidas en lo que tiene que ver con estos impuestos tienen que ver con la necesidad de adecuar nuestras normas internas a las obligaciones internacionales derivadas de nuestra pertenencia a la Unión Europea y de nuestra participación en el Espacio Económico Europeo. Veámoslo en concreto,

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

El pasado 3 de septiembre de 2014, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea publicó su sentencia con asunto C-127/12, que ponía punto y final a la denuncia formulada por parte de la Comisión Europea contra España a costa de la contravención al Derecho de la Unión de nuestra normativa interna sobre el ISD en lo que tiene que ver con el tratamiento de la no residencia respecto del común de los ciudadanos de la Unión Europea y del Espacio Económico Europeo.

En concreto, consideraba la Comisión que nuestra regulación era contraria a la libre circulación de capitales al introducir diferencias en el trato fiscal de las donaciones y las sucesiones entre los causahabientes y los donatarios residentes y no residentes en España, entre los causantes residentes y no residentes en España y entre las donaciones y las disposiciones similares de bienes inmuebles situados en territorio español y fuera de éste.

Y es que, la Ley 29/1987 (Ley ISD) permitía hasta ahora a las Comunidades Autónomas establecer reducciones fiscales que se aplicaban únicamente en caso de conexión exclusiva con el territorio de esas Comunidades; en consecuencia, la sucesión o la donación en la que interviniera un causahabiente o un donatario o un causante que no residiera en territorio español, o bien una sucesión o una donación que tuviera por objeto un bien inmueble situado fuera del territorio español, no podía beneficiarse de tales reducciones -al resultarle de aplicación la regulación estatal del impuesto-, lo que a juicio de la Comisión y, por extensión del Tribunal de Justicia, suponía una diferencia de trato contraria al Derecho de la Unión.

Pues bien, lo cierto es que no había ni hay ninguna diferencia entre la situación objetiva de un residente y la de un no residente, o entre la de un bien u otro, que pueda sustentar la diferencia de trato, por lo que una normativa como la nuestra no puede –sin crear discriminaciones- tratar de manera diferente en el marco del mismo impuesto a esas categorías de sujetos pasivos o de bienes en lo que atañe a las reducciones fiscales.

No existía por tanto, en opinión del Tribunal, justificación alguna que hiciera lógica la posibilidad de la discriminación, ni, por otro lado, el Reino de España justificó de ningún modo la necesidad del establecimiento de medidas como ésta.

Las normas litigiosas se encontraban en el art. 20.4 –reducciones de la base imponible-, 21.3 –tarifa del impuesto- y 22.4 –aplicación del coeficiente multiplicador al objeto de hallar la cuota tributaria- de la Ley 29/1987 (Ley ISD), artículos todos ellos que restringían a quienes vienen obligados a declarar por obligación real por estos impuestos la aplicación de los beneficios fiscales que en esos órdenes hubieran establecido las Comunidades Autónomas y que, de ser residentes, se les habrían aplicado de facto.

Pues bien, la Ley 26/2014 (Modifica la Ley 35/2006, el RDLeg. 5/2004 y otras normas tributarias) ha incluido una Disposición Final Tercera, que a su vez da nueva redacción a la Disposición Adicional Segunda de la Ley 29/1987 (Ley ISD), que materializa la obligación legal de acatamiento que surgió de esta sentencia, igualando el tratamiento de los residentes en territorio español a los residentes en el territorio de la Unión Europea y del Espacio Económico Europeo a través de una serie de reglas que les permiten colocarse en la misma posición jurídica que el contribuyente residente.

Por ejemplo, las adquisiciones mortis causa aplicarán la normativa de la Comunidad Autónoma en que fuera residente el causante –criterio de sujeción aplicable al supuesto-, pudiendo disfrutar de los eventuales beneficios fiscales establecidos por la Comunidad Autónoma en cuestión tanto los contribuyentes residentes en España como los residentes en el territorio de la Unión Europea y del Espacio Económico Europeo –hasta ahora sólo resultaba aplicable a los primeros-. Ya no es posible, por tanto, que al hijo del finado residente en el mismo lugar que su padre fallecido se le aplique una normativa –la autonómica- y a su hermano residente en la Unión Europea le resulte aplicable otra –la establecida por el Estado, generalmente más restrictiva en cuanto a beneficios fiscales-.

Lo mismo ocurre con las adquisiciones inter vivos de bienes inmuebles por parte de residentes en el territorio de la Unión Europea y del Espacio Económico Europeo –aplicarán la normativa de la Comunidad Autónoma donde estén situados-, o las adquisiciones de bienes inmuebles por residentes en España situados en el territorio de la Unión Europea y del Espacio Económico Europeo –aplicarán la normativa de la Comunidad Autónoma donde residan-. Finalmente, la adquisición inter vivos de bienes muebles por parte de los residentes en el territorio de la Unión Europea y del Espacio Económico Europeo tributará conforme a la normativa de la Comunidad Autónoma donde hubieren estado situados en los cinco años anteriores.

La Disposición Adicional termina estableciendo una norma específica para el supuesto en que se donen bienes o derechos situados en diferentes Comunidades Autónomas que viene a suponer la aplicación de un tipo medio entre la normativa del Estado y la de las Comunidades Autónomas en cuestión.

Finalmente, tener en cuenta que el concepto de residencia en una Comunidad Autónoma a estos efectos, tal y como pone de manifiesto la propia disposición, es el correspondiente al lugar donde se ha residido más días en un periodo que comprende los cinco años anteriores al día anterior al del devengo.

Impuesto sobre el Patrimonio

Por lo que tiene que ver con este impuesto, también se introducen medidas en orden a garantizar la equiparación tributaria entre los contribuyentes residentes en España y los que los son en la Unión Europea y en el Espacio Económico Europeo.

En este caso, no partimos de una obligación imperiosa e inminente como en el caso del Impuesto sobre Sucesiones, sino más bien de una obligación pendiente cual es la de acomodar nuestra normativa interna a las exigencias de nuestra pertenencia a la Unión Europea, evitando así procedimientos innecesarios ante las instancias europeas que, por otra parte sólo contribuyen a nuestro descrédito frente a nuestros socios europeos.

Ya en concreto, la Disposición Final Cuarta de la Ley 26/2014 añade a su vez una Disposición Adicional Cuarta a la Ley 19/1991 (Ley IP) que establece que a los contribuyentes residentes en el territorio de la Unión Europea y en el Espacio Económico Europeo les será de aplicación, no como hasta ahora la regulación estatal del impuesto, sino la establecida por la Comunidad Autónoma en que radique el mayor valor de los bienes y derechos de que sean titulares y que estén sometidos al impuesto.