Liquidación administrativa de pago fraccionado no deducido por el contribuyente en su autoliquidación anual, en fecha posterior a la presentación de dicha autoliquidación ¿hay devengo de intereses?
En el caso que nos ocupa, incumplió el obligado tributario la obligación de efectuar el pago fraccionado correspondiente al primer trimestre del ejercicio 2001. La referida liquidación del pago fraccionado era a cuenta del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2001, de manera que tendría la consideración de deducción en la cuota de dicho Impuesto por lo que, si los ingresos a cuenta hubieran superado tal importe de la cuota del Impuesto, procedería la devolución de oficio. De lo expuesto se desprende que, incumplida la obligación de realizar el pago fraccionado por el importe que posteriormente se liquidó, no existía por dicho importe ingreso a cuenta practicado que se pudiese deducir de la cuota de la autoliquidación correspondiente al ejercicio 2001 presentada. Si el pago fraccionado se hubiera practicado por el importe controvertido, hubiera resultado un mayor importe a devolver que se hubiera devuelto de oficio por la Administración, naturalmente previa comprobación de la realidad del mismo. Como el pago fraccionado no se realizó, la autoliquidación no debía contemplar dicho importe como deducible de la cuota.
Posteriormente, cuando la Administración ejecuta la sentencia del Tribunal Supremo liquidando el pago fraccionado que no se había ingresado en su momento, es cuando vuelve a tener sentido la mecánica del Impuesto, trasladado al único momento en que podía hacerse efectiva, es decir, cuando se ingresa el importe del pago fraccionado, aunque haya sido exigido mediante liquidación de la Administración, pues sólo entonces surge la posibilidad de deducirlo de la cuota del ejercicio, si bien, transcurrido el plazo de declaración, habría de hacerse mediante la solicitud de rectificación de la autoliquidación.
Pues bien, dado que nos hallamos ante una devolución derivada de la normativa del tributo, y teniendo en cuenta lo previsto en el art. 120.3 de la Ley 58/2003 (LGT), a partir de la presentación de la solicitud de rectificación comienza a contar el plazo de seis meses, y no habiendo sido efectuada la devolución transcurrido dicho plazo, procederá el abono de intereses de demora. En otras palabras, el ingreso del importe de la liquidación administrativa se califica como derivado de la mecánica del impuesto al ir referida a un pago fraccionado "debido", por lo que no se le abonarán intereses salvo exceso del plazo de 6 meses a contar desde que se solicitó la devolución, una vez ingresada la liquidación provisional, hasta que se le devolvió el principal.
Otra conclusión que reconociese el derecho a percibir intereses de demora desde el momento mismo en que se efectuó el ingreso tardío del pago fraccionado, haría de mejor condición a quien incumplió inicialmente la obligación de efectuar el pago fraccionado, pues, de haberlo hecho cuando procedía y deducido normalmente en su declaración no hubiera tenido derecho a percibir intereses por el tiempo transcurrido entre la solicitud de esta devolución en su autoliquidación y su efectiva devolución, siempre que no hubiese excedido de seis meses, mientras que en el caso aquí planteado, de incumplimiento inicial, el pago atrasado daría derecho a intereses de demora desde el momento mismo del ingreso.