No cabe utilizar el mecanismo de regularización de deducciones de bienes de inversión para hacer nacer un derecho a deducir
La Inspección, teniendo en cuenta la deducción de las cuotas soportadas practicada por la entidad en el momento de la adquisición de los bienes inmuebles, regulariza de forma distinta según se trate de inmuebles que tengan la consideración de bienes de inversión, por destinarlos al arrendamiento o de inmuebles que no se alquilan.
En el primer caso, aplicando el régimen de regularización de bienes de inversión, procede conforme a lo dispuesto en el art. 110 de la Ley 37/1992 (Ley IVA), a regularizar las deducciones llevadas a cabo por la entidad respecto de aquellos bienes adquiridos en 2013, por los que se dedujo la totalidad de las cuotas soportadas, y que han sido vendidos mediante entregas sujetas y exentas en los ejercicios comprobados, incluidos dentro del período de regularización.
Por otro lado, tratándose de inmuebles destinados a la venta, la Inspección determina que procede la rectificación de las cuotas de IVA deducidas por la entidad en función del destino previsible en el momento de la compra de los mismos -2013-, por haberse producido un cambio de dicho destino previsible. Entiende así que tiene lugar la alteración del destino previsible inicial por cuanto que, en el momento de adquisición de tales bienes, dicho destino era la realización de operaciones que originaban el derecho a la deducción si bien el destino definitivo ha sido la realización de operaciones sujetas y exentas que no originan derecho a deducir.
En cuanto a los bienes inmuebles que, siendo objeto de arrendamiento, adquirieron la condición de bienes de inversión, atendiendo a la naturaleza de los inmuebles controvertidos, viviendas, y sin que el obligado tributario acreditara un destino concreto que originara derecho a deducir las cuotas soportadas en el momento de la adquisición de los mismos, debe entenderse que su destino previsible era la realización de operaciones sujetas y exentas -el alquiler de viviendas-. Por consiguiente, la deducción así practicada por la entidad era improcedente, sin perjuicio de que la Administración no pudiera proceder a su regularización por referencia al período en el que ejerció el derecho a la deducción, el año de la compra -2013-, al estar prescrito.
Pues bien, la regularización de deducciones prevista en los arts. 187 a 189 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA), transpuesta al Derecho interno a través de los arts. 107 a 110 de la Ley 37/1992 (Ley IVA), se aplica exclusivamente en el caso de estar ante bienes de inversión y tiene por finalidad garantizar la exactitud de las deducciones ajustando las mismas al verdadero destino dado a dichos bienes a lo largo de su vida útil que, a efectos del IVA, se asimila al período de regularización fijado. Ahora bien, la aplicación del mecanismo de regularización de deducciones de bienes de inversión presupone que las deducciones inicialmente practicadas lo sean conforme a Derecho y que las mismas deban ajustarse con posterioridad, a lo largo del período de regularización, al cambiar el destino del bien o las circunstancias concurrentes en el momento de ejercitar el derecho a la deducción, garantizando así el principio de neutralidad fiscal. No cabe, pues, que se utilice el mecanismo previsto en los arts. 187 a 189 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA) -arts. 107 a 110 de la Ley del Impuesto- para regularizar deducciones que, desde el inicio, eran improcedentes o, en su caso, para hacer nacer un derecho a deducir.
De acuerdo con lo señalado, la Inspección aceptó, sin proceder a su comprobación, que el destino previsible declarado era, bien el alquiler no exento, bien una entrega sujeta y no exenta, basándose exclusivamente en que la entidad había deducido las cuotas de IVA soportadas en la adquisición de las viviendas y que tal situación se consolidó con la prescripción del ejercicio en que se efectuó la adquisición. Al efectuarse posteriormente entregas exentas de estos inmuebles, ha regularizado las deducciones conforme a lo previsto en el art. 110 de la Ley 37/1992 (Ley IVA). Sin embargo, no es correcta la conclusión de la Inspección en cuanto al destino previsible de las viviendas, puesto que, conforme al mismo, la entidad dedujo improcedentemente las cuotas en el momento de la adquisición de los bienes. Siendo esto así, la Administración no podía regularizar las deducciones por la vía de los arts. 107 a 110 de la Ley 37/1992 (Ley IVA).