¿La no sujeción de la ganancia patrimonial derivada de la donación de las participaciones es aplicable en su totalidad conforme al art. 33.3.c) de la Ley IRPF?
Constituye el objeto de la controversia determinar si la no sujeción de la ganancia patrimonial derivada de la donación de las participaciones es aplicable o no en su totalidad conforme al art. 33.3.c) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF). El recurso se opone a la resolución del TEAR porque la Ley 35/2006 (Ley IRPF) no limita la no sujeción al IRPF en proporción a los activos afectos, sin que deba confundirse la remisión a participaciones exentas con el alcance de la exención en el IP, lo que sería una interpretación analógica.
Pues bien, la aplicación del art. 33.3.c) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) exige, en la remisión que éste hace al art. 20.6 de la Ley 29/1987 (Ley ISD), y éste, a su vez, al art. 4.Ocho de la Ley 19/1991 (Ley IP), desarrollado reglamentariamente por el art. 3 del RD 1704/1999 (Desarrollo art. 4.Octavo.Dos Ley IP), que los activos que componen el patrimonio de la entidad cuyas participaciones se donan se encuentran afectos a una actividad económica.
En consecuencia, el diferimiento de tributación de la ganancia patrimonial previsto en el citado art. 33.3 c) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), no se aplica sobre la totalidad de las ganancias patrimoniales, sino únicamente respecto a las ganancias patrimoniales que se correspondan con el porcentaje de activos afectos sobre la totalidad del patrimonio de la entidad cuya participación se transmite.
Por otro lado, se alega que no debe confundirse la remisión a participaciones exentas con el alcance de la exención en el IP, lo que sería una interpretación analógica, así como que existen circunstancias relevantes que impiden aplicar la STS, de 16 de julio de 2015, que podría llevar a una doble imposición. Sin embargo, el TEAC no realiza una interpretación analógica de la normativa, sino una interpretación conforme a lo dispuesto en el art. 12.1 de la Ley 58/2003 (LGT), que remite a los criterios del art. 3.1 del Código Civil, entre los que se encuentra «atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad». En efecto, en línea con la interpretación del Tribunal Supremo, el TEAC entiende que el mismo sentido finalista es el que ha de imperar a la hora de interpretar el art. 33.3.c) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) y, en consecuencia, aplicar el beneficio fiscal previsto en el Ley 35/2006 (Ley IRPF) a la ganancia patrimonial que se derive de la transmisión de estas participaciones solo en la proporción que representen los activos afectos a la actividad empresarial sobre la totalidad del patrimonio de la entidad cuyas participaciones se transmiten.
La conclusión anterior es acorde con la literalidad del art. 33.3.c) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) y también con la finalidad perseguida por el legislador, a juicio del TEAC, ya que los preceptos de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), Ley 29/1987 (Ley ISD) y Ley 19/1991 (Ley IP) efectúan una remisión en cadena. Ningún sentido tendría asumir las exigencias previstas en la Ley 19/1991 (Ley IP) para el ISD y no hacerlo para el IRPF, pues en los tres casos se pretende facilitar la transmisión de empresas familiares en la medida en que los elementos que las integren se encuentren afectos a la actividad económica. Lo contario, es decir, interpretar la Ley 35/2006 (Ley IRPF) en un sentido más amplio que el querido por el legislador, equivaldría a negar el sentido finalista a que se refiere la sentencia del Tribunal Supremo.