La Administración tributaria no puede exigir el ingreso del IVA repercutido no devengado basándose en el art. 203 de la Directiva 2006/112/CE
El Tribunal Económico-Administrativo Central, en su Resolución de 22 de septiembre de 2015, resuelve que la Administración tributaria no puede exigir el ingreso del IVA repercutido no devengado basándose en el art. 203 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA), puesto que nuestra normativa exige declarar e ingresar el IVA devengado, sin hacer mención al IVA repercutido, y el mencionado art. 203 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA) no está traspuesto, estando además prohibido el efecto directo vertical descendente en perjuicio de los particulares.
En el caso que se analiza, la Inspección exige a la entidad el ingreso del IVA repercutido en las factura aun sin haberse devengado, motivado en el deber de cualquier persona de ingresar el IVA por el simple hecho de mencionarlo en factura.
Pues bien, si se repercute un IVA inferior al devengado, no hay duda que debe declararse el Impuesto devengado realmente y si no se hace así la Inspección tiene la potestad de regularizar la situación del sujeto pasivo; pero cuando se trata de un IVA repercutido superior al devengado, la normativa española sólo exige declarar e ingresar el devengado. Si bien es cierto que la normativa comunitaria cubre este supuesto exigiendo el ingreso de todo IVA repercutido en factura, sin distinguir si el repercutidor tiene o no la condición de empresario o profesional sujeto pasivo del Impuesto, la normativa interna española no recoge esta previsión.
Por otro lado, no puede invocarse el art. 203 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA) para no aplicar la normativa española que se refiere al ingreso del IVA devengado, no al IVA repercutido, en aplicación de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea por la que se prohíbe el efecto directo vertical descendente del derecho de la Unión Europea en perjuicio de los particulares.
Así, en el presente supuesto no se considera que la regularización efectuada en el acuerdo de ejecución sea conforme a Derecho, por cuanto obliga al contribuyente a ingresar un IVA por el simple hecho de haberlo mencionado en factura, aun cuando ya el Tribunal Central ha declarado las ventas exentas de IVA. La Inspección establece la obligación de ingresar el IVA repercutido en las facturas de venta en virtud del reiterado art. 203 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo (Sistema Común del IVA), siendo un precepto no traspuesto a nuestro ordenamiento interno, determinando la aplicación de la norma comunitaria mediante el efecto directo vertical descendente, en perjuicio para el obligado tributario.
En relación con el efecto directo vertical, es sabido que este tiene lugar cuando la invocación del derecho comunitario por el particular lo es frente al Estado que no ha transpuesto una directiva en plazo o la ha transpuesto indebidamente. Como se observa, es el particular el sujeto activo que pretende la defensa de sus derechos frente a un incumplimiento del Estado. Es por ello que a este principio se le califica de efecto directo vertical ascendente en contraposición al efecto directo vertical descendente o inverso, es decir aquél en que es el Estado el que hace valer el derecho comunitario frente a los particulares. Y es en este punto donde se sitúa el nudo de la cuestión por cuanto única y exclusivamente es admisible, en el ámbito comunitario, el llamado efecto directo vertical ascendente pero en ningún caso el descendente o inverso. En otras palabras, sólo el particular puede invocar la aplicación directa de las Directivas comunitarias frente a los incumplimientos del Estado, pero no a la inversa. El derecho comunitario y la doctrina del Tribunal de Justicia proscriben el efecto vertical inverso o descendente, es decir, la posibilidad de que un Estado invoque los preceptos de una Directiva, no transpuesta al ordenamiento interno o bien indebidamente transpuesta. Dicho de otro modo, la eficacia directa de la directiva no puede generar obligaciones para el particular frente al Estado que no la ejecutó en plazo o de forma adecuada. El Estado no puede ampararse en su propio incumplimiento para aplicar la Directiva.