Modificación de la base imponible del IVA en caso de impago de rentas por locales arrendados

La DGT describe en base a qué artículo se puede realizar y el procedimiento.

La entidad de la consulta tributaria V0255/2025, de 5 de marzo de 2025, de la DGT, es una sociedad mercantil arrendadora de locales comerciales. Uno de sus arrendatarios incurrió en el impago de las rentas devengadas entre agosto de 2020 y junio de 2023. Ante la falta de pago, se procedió en junio de 2023 al desalojo del inmueble, dándose por resuelto el contrato de arrendamiento en esa misma fecha. Desde ese momento, dejaron de emitirse facturas.

Actualmente, la contribuyente considera el crédito como definitivamente incobrable y ha procedido a darlo de baja en su contabilidad, reflejando la pérdida de dicho derecho de cobro.

Se plantea si, en virtud del artículo 80.Dos de la Ley 37/1992 (Ley IVA), es posible modificar la base imponible del IVA correspondiente a las rentas impagadas, y cuál sería el procedimiento aplicable para ello.

El artículo 80 de la Ley IVA regula los supuestos en los que puede procederse a la modificación de la base imponible del IVA. En concreto, el apartado Dos dispone lo siguiente:

“Dos. La base imponible podrá reducirse cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas por las operaciones gravadas por este impuesto sean total o parcialmente incobrables.”

Requisitos para poder aplicar esta modificación:

• Que haya transcurrido un año desde el devengo del impuesto sin que se haya obtenido el cobro total o parcial del crédito.
• Que esta circunstancia quede reflejada en los libros registros del IVA.
• Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor o requerimiento notarial, salvo que el deudor esté en situación de concurso, en cuyo caso basta con comunicar el crédito a la administración concursal.
• Que la modificación se realice en el plazo de tres meses desde que se cumpla el requisito del año desde el devengo, mediante la expedición de una factura rectificativa.

En este caso, concurren circunstancias que permiten aplicar lo dispuesto en el artículo 80.Dos Ley IVA en los siguientes términos:

• El contrato fue resuelto definitivamente en junio de 2023, fecha desde la cual la entidad dejó de emitir facturas y asumió la imposibilidad de recuperar el crédito.
• Se ha producido una extinción efectiva del derecho de cobro, circunstancia que habilita la modificación de la base imponible al haberse reducido la contraprestación pactada.
• Las facturas fueron emitidas inicialmente de forma correcta, conforme a las rentas devengadas. Sin embargo, la resolución contractual y la incobrabilidad posterior hacen que la repercusión haya devenido indebida, lo que habilita su rectificación conforme al artículo 89.Cinco.a) de la Ley IVA.

Procedimiento

La entidad podrá rectificar la base imponible del IVA por la parte correspondiente a las rentas impagadas, siempre que se cumplan los siguientes requisitos y pasos procedimentales:

a) Verificación de requisitos

• Las facturas deben haber sido emitidas dentro del año siguiente al devengo de las rentas (artículo 88.Cuatro Ley IVA).
• Debe haberse producido una resolución contractual que extinga el crédito pendiente.
• La deuda ha sido contablemente dada de baja, lo que refleja la certeza de su incobrabilidad.

b) Opción por el procedimiento adecuado

• Rectificación mediante el procedimiento del artículo 129 del Reglamento de Gestión e Inspección Tributaria (RD 1065/2007), si la repercusión es inicialmente debida pero ha devenido indebida por causas sobrevenidas.
• En este caso NO procede la presentación de una autoliquidación rectificativa conforme al artículo 120.3 LGT, por estar excluido expresamente por el artículo 74 bis del Reglamento del IVA (RD 1624/1992), introducido por el RD 117/2024.
• En consecuencia, se podrá optar por cualquiera de las dos posibilidades previstas por las letras a) y b) del artículo 89.Cinco de la Ley IVA.
• En caso de que opte por la posibilidad prevista por la letra b), una vez efectuada la rectificación en el plazo de cuatro años citado, el sujeto pasivo cuenta con un plazo de un año para regularizar la situación tributaria.

c) Plazos

• La modificación de la base imponible debe realizarse dentro de los cuatro años siguientes a la fecha en la que se produjo la circunstancia que permite la modificación (en este caso, la resolución del contrato en junio de 2023).
• Una vez realizada la rectificación, el contribuyente dispone de un año para regularizar la situación tributaria, solicitando, si procede, la devolución de ingresos indebidos.

De modo que procede la modificación de la base imponible del IVA en el caso concreto, conforme al artículo 80.Dos de la Ley IVA, dado que la resolución contractual y la incobrabilidad del crédito suponen una reducción definitiva de la contraprestación inicialmente pactada, y no un mero impago.

La entidad podrá rectificar las cuotas inicialmente repercutidas y solicitar la correspondiente devolución del impuesto ingresado, mediante el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones del artículo 129 del Reglamento de gestión tributaria, siempre que se encuentre dentro del plazo de cuatro años desde la resolución contractual (junio de 2023).