Acreditación suficiente de la carga de trabajo que justifique la contratación de un empleado con contrato laboral y a jornada completa en relación con la actividad de arrendamiento de inmuebles a efectos de la exención en el IP

La existencia de once naves industriales afectas a la actividad, además de la acreditación de las labores del trabajador que gestiona el arrendamiento, son argumentos suficientes para justificar la necesidad de contar con un trabajador a jornada completa.

En la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Las Palmas de Gran Canaria, número 66/2025, de 6 de febrero de 2025, rec. n.º 123/2024, nos encontramos una vez con el cuestionamiento del cumplimiento aparente de los requisitos establecidos en la normativa del IRPF, concretamente en el art. 27.2 Ley 35/2006 (Ley IRPF), en el sentido de si la contratación de la persona empleada con contrato laboral y a jornada completa ha de estar justificada desde un punto de vista económico a los efectos de considerar que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, y por ello, procedentes los distintos beneficios fiscales establecidos tanto en el Impuesto sobre el Patrimonio como en el Impuesto sobre Sucesiones.

El asunto que da lugar al pleito, el Letrado de la Comunidad Autónoma de Canarias recuerda la exigencia de local y empleado para considerar que la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles constituya una auténtica actividad económica. Sin embargo, pasa por alto que el requisito del local no es exigible a partir del ejercicio 2015, cuando entra en vigor el artículo 5 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, relativo al concepto de actividad económica y entidad patrimonial, que dispuso que el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica, únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

También hace alusión a una Sentencia de la misma Sala número 324/2020, de 9 de junio de 2020), que supuestamente apuntalaría la exigencia de una determinada carga de trabajo. Sin embargo, en esta sentencia allí la recurrente ni contaba con un local en exclusiva, ni con una persona con contrato laboral a jornada completa ni el número de bienes arrendados era tan alto como el presente. En ese otro caso, la entidad participada apenas contaba con cuatro inmuebles arrendados: dos viviendas-apartamentos y dos locales. Carecía de empleado desde la mitad de 2009, y la administradora y socia ejercía las funciones; adicionalmente, su oficina no era un local exclusivo como exigía por entonces la norma, sino un mero despacho en otra oficina.

Sin embargo, en el caso que ahora tratamos la Sociedad cuenta con un trabajador a tiempo completo (40 horas semanales), que gestiona la actividad de arrendamiento. Actividad que, por lo demás, cuenta con once naves industriales afectas a la actividad. Esta entidad tiene por objeto social: La adquisición, enajenación, explotación, construcción, parcelación, promoción y venta de toda clase de bienes inmuebles etc. Organización de excursiones, paseos y circuitos turísticos y culturales. Figura dada de alta desde el 15-02-2002, en el epígrafe 861.2 Alquiler locales industriales, del Impuesto sobre Actividades Económicas.

La Administración demandada se empeña en defender que es necesario acreditar la necesidad de contar con dicho trabajador, entendiendo que su contratación en este caso lo ha sido para satisfacer la necesidad del cumplimiento de un requisito formal, pero nada más. Pasa por alto el alto número de inmuebles arrendados (11 naves industriales) que por sí solo, y atendiendo a la corriente jurisprudencia en relación al número de inmuebles afectos a la actividad, justificaría la necesidad de contar con un trabajador a jomada completa).

En cuanto a las funciones de la persona contratada para la gestión de la actividad, señala el Letrado de la Comunidad que este empleado no estaría dedicado en exclusividad a la actividad de arrendamiento de la entidad al llevar la contabilidad de otra sociedad y ser la persona de contacto para varios modelos de obligaciones tributarias diferentes, lo que implicaría que no soporta una carga de trabajo que le impida realizar otras actividades ajenas a la de arrendamiento de la entidad que ahora tratamos.

Sin embargo, esta afirmación realizada de contrario no está fundamentada en el análisis de la situación acaecida en los ejercicios comprobados, sino que se hace de forma extensiva en función de una regularización de años anteriores. Algo que se nos antoja del todo punto irregular, porque supone entiende, sin mayor comprobación, que esta realidad es idéntica y no ha variado en un ejercicio posterior.

En cualquier caso, se obvia que en el expediente instruido quedó acreditado que el empleado realizaba directamente, al menos, las siguientes funciones para asegurar el buen desenvolvimiento de la actividad de arrendamiento de las naves:

1. La preparación, emisión y envío mensual de las facturas de arrendamiento.
2. Control de los ingresos en las cuentas bancarias indicadas en las facturas.
3. Reclamación de atrasos u otras cantidades pendientes de pago.
4. Cálculo y repercusión a los arrendatarios del IGIC conforme al tipo vigente en cada periodo.
5. Presentación de las autoliquidaciones periódicas del IGIC.
6. Llevanza de los libros registro de facturas emitidas/recibidas.
7. Llevanza de la contabilidad (apuntes contables ingresos y gastos).
8. Cálculo anual de amortización de cada inmueble.
9. Formulación y presentación de cuentas anuales en el registro mercantil.
10. Revisión, gestión y pago de los tributos periódicos correspondientes a los inmuebles.
11. Atención a las reclamaciones de los arrendatarios relativas al inmueble y comunicación a estos de cualquier incidencia que pudiera afectarles.
12. Gestión de las pólizas de seguro.
13. Revisión periódica del importe de los arrendamientos y comunicación a los arrendatarios.
14. Redacción y supervisión de los contratos de arrendamiento.
15. Búsqueda de nuevos inquilinos.
16. Resolución de los contratos de arrendamiento.
17. Trámites en los diferentes Organismos Públicos
18. Trámites con los proveedores de servicios (agua, luz...).

Todo ello avoca al Tribunal a entender la efectiva realización de la actividad de arrendamiento de bienes inmueble como, por otra parte, ya había quedado acreditado en otro procedimiento anterior, que concluyó con la suscripción del Acta de Conformidad cuando la sociedad contaba igualmente con esas 11 naves destinadas a su arrendamiento. Por tanto, el recurrente tiene derecho a la exención prevista en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991 (Ley IP), puesto que debe entenderse que los distintos activos de la entidad están afectos de modo efectivo a la actividad económica.

En relación sobre esta cuestión, el Tribunal Supremo ha considerado necesario reafirmar, reforzar o completar su jurisprudencia sobre la calificación como actividad económica por la concurrencia o no del requisito «empleado laboral a jornada completa», sin atender a otro parámetro que justifique la realidad de la actividad. Así, en el Auto de 13 de marzo de 2024, rec. n.º 4147/2023, ha acordado “Determinar si para aplicar la reducción prevista en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en relación con la actividad de arrendamiento de inmuebles, basta con acreditar el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o, por el contrario, es preciso que la contratación de la persona empleada con contrato laboral y a jornada completa se justifique desde un punto de vista económico.” Esta cuestión ha sido repetida en el Auto de 10 de abril de 2024, Rec. n.º 2197/2023.

Recordemos que la STS número 240/2017, de 13 de febrero de 2017, rec. n.º 184/2016, señaló que la ausencia de personal y local no debe ser relevante en orden a considerar a una sociedad como patrimonial. Así, reducir la necesidad de tener empleados y local, y en base a ello, afirmar que como no se tiene no se desarrolla actividad empresarial, no es correcto, ya que la actividad empresarial se define por la actividad que se desarrolla, siendo la existencia de empleados o no un dato a tener en cuenta, pero no lo esencial, que consiste en la ordenación de medios para desarrollar una actividad de beneficio. Es cierto que esta sentencia se desenvuelve en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, donde hasta la aprobación de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, no estaba definido “legalmente” el concepto de actividad económica del de arrendamiento de inmuebles.

Por último, debe mencionarse que la Dirección General de Tributos ha señalado que el arrendamiento de inmuebles se puede calificar como actividad económica en el Impuesto sobre Sociedades aun cuando los medios materiales y humanos necesarios para intervenir en el mercado no son propios sino subcontratados, como exige literalmente el artículo 5.1, párrafo segundo, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. (Consultas Vinculantes número V3859-16, de 13 de septiembre de 2016 o la más reciente, V0090-24, de 15 de febrero de 2024).

En todo caso, tendremos que esperar a lo que finalmente resuelva el Tribunal Supremo, en aras de determinar si además de cumplir con el requisito preceptivo de contar con una persona con contrato laboral y a jornada completa, es necesario acreditar el sentido económico de tal contratación.

Fernando Martín Barahona
Técnico de Hacienda del Estado (excedente)
Subinspector de Hacienda de la Comunidad de Madrid (España)