La AN plantea la cuestión de inconstitucionalidad respecto a la medida del RDLey 3/2016 que impide integrar en la base imponible del IS las rentas negativas derivadas de la transmisión de valores de entidades participadas
La Audiencia Nacional plantea la cuestión de inconstitucionalidad del art. 3 Segundo.siete del RDLey 3/2016, pues de acuerdo con la STC 11/2024 el decreto-ley "no podrá alterar ni el régimen general ni aquellos elementos esenciales de los tributos que inciden en la determinación de la carga tributaria" y en este caso al impedir integrar en la base imponible del IS las rentas negativas derivadas de la transmisión de valores de entidades participadas se incide en la determinación de dicha carga tributaria ya que el IS es uno de los pilares de la tributación directa en España, de acuerdo con la STC 78/2020.
La Audiencia Nacional en el auto de 14 de julio de 2025, recurso n.º 1506/2023 plantea la cuestión de inconstitucionalidad del art. 3 Segundo.siete del RDLey 3/2016, pues de acuerdo con la STC 11/2024 el decreto-ley "no podrá alterar ni el régimen general ni aquellos elementos esenciales de los tributos que inciden en la determinación de la carga tributaria, afectando así al deber general de los ciudadanos de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su riqueza mediante un sistema tributario justo".
Esta solicitud viene anudada de la nulidad solicitada de la Orden HAC/565/2020, en concreto, de las casillas del modelo del IS que recogieron la medida introducida por el RDLey 3/2016 relativa a la no integración en la base imponible de las rentas negativas originadas con la transmisión de valores de entidades participadas, así como la devolución de ingresos indebidos generados por los ajustes fiscales en relación con la reversión de las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades que habían resultado fiscalmente deducibles y se ha visto privada de su legítimo derecho a integrar en base las rentas negativas afloradas con la transmisión de participaciones de sus filiales. Los razonamientos de la demanda, para justificar su petición de nulidad de la Orden Ministerial y de devolución de ingresos indebidos se fundan en la inconstitucionalidad del repetido Real Decreto Ley, presupuesto lógico-jurídico para obtener la nulidad de pleno Derecho de una disposición reglamentaria que, por conexión lógica con el Real Decreto-ley que desarrolla, está viciada de inconstitucionalidad.
En el presente recurso se dilucida la legalidad de la Orden HAC/565/2020, (Modelos de declaración del IS e IRNR) en lo relativo a los Modelos de autoliquidación del IS, de las casillas que recogen la corrección al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias en concepto de ajustes por deterioro de valores representativos de participación en el capital o fondos propios y casillas que recogieron las medidas introducidas por el RDLey 3/2016 relativas a la no integración en la base imponible de las rentas negativas originadas con la transmisión de valores de entidades participadas. Solicita también la devolución de ingresos indebidos generados por los ajustes fiscales en relación con la reversión de las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades que habían resultado fiscalmente deducibles y se ha visto privada de su legítimo derecho a integrar en base las rentas negativas afloradas con la transmisión de participaciones de sus filiales. Por ello solicita la devolución la recurrente como sociedad dominante del grupo consolidado fiscal, en nombre propio y de todas sus sociedades participadas. Asimismo, se solicitó el planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad del art. 3 Primero y segundo del RDLey 3/2016.
La STC 11/2024, de 18 de enero de 2024 resolvió, estimando, la cuestión de inconstitucionalidad núm. 2577/2023, declarando que el decreto-ley "no podrá alterar ni el régimen general ni aquellos elementos esenciales de los tributos que inciden en la determinación de la carga tributaria, afectando así al deber general de los ciudadanos de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su riqueza mediante un sistema tributario justo" y vulnera el art. 86.1 CE "cualquier intervención o innovación normativa que, por su entidad cualitativa o cuantitativa, altere sensiblemente la posición del obligado a contribuir según su capacidad económica en el conjunto del sistema tributario". Por otro lado, la STC 78/2020, precisa que el IS, junto al IRPF, se pueden considerar pieza básica del sistema tributario y, concretamente, de la imposición directa en España y la alteración sustancial de sus elementos esenciales podría afectar también al modo de reparto de la carga tributaria que debe levantar la generalidad de las personas jurídicas que pongan de manifiesto una capacidad económica gravable.
En definitiva, Si el RDLey 2/2016 afectaba al deber de contribuir, por modificar de manera sustancial la cuantificación de los pagos fraccionados (a cuenta) del IS, a fortiori lo hace el RDLey 3/2016, que hace lo propio respecto de la obligación tributaria principal, con medidas que "viene a completar las contenidas en aquél". En este caso ha resultado alterada la base imponible del IS por los preceptos controvertidos, que impiden la integración en la base imponible de las rentas negativas originadas con la transmisión de valores de entidades participadas.
Procede por tanto, determinar la validez (o no) de las normas cuestionadas, ya que el RDLey 3/2016 ha incidido en el Impuesto sobre Sociedades, que constituye uno de los dos pilares estructurales del sistema tributario a través de los cuales se realiza la personalización del reparto de la carga fiscal según los criterios de capacidad económica, igualdad y progresividad; los elementos del Impuesto sobre Sociedades que han resultado alterados por el RDLey 3/2016 inciden en la determinación de la base imponible del mencionado tributo. Por tanto, la regulación introducida por el RDLey 3/2016 a que se refieren las dudas y que afectan sustancialmente a la esencia del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, al incidir en la determinación de la carga tributaria resultante del IS. La STC 11/2024 concluyó que por su objeto, contenido y relevancia, las medidas enjuiciadas no podían aprobarse mediante el RDLey 3/2016, al igual que se sostuvo en la STC 78/2020 respecto al RDLey 2/2016. Habiéndose dictado esta STC 11/2024, procede el plantear al TC la cuestión de inconstitucionalidad en relación con el art. 3.apdo segundo.siete del RDLey 3/2016, que modifica el art. 21.6 de la Ley IS, por vulneración de los límites materiales en orden a la modificación de elementos esenciales del IS (art.86.1 CE) e incidir en el deber de contribución al sostenimiento de los gastos públicos (art. 31.1 CE) de acuerdo con la capacidad económica del contribuyente.