Cambio de criterio en el TEAC: devolución a entidad no residente de las retenciones soportadas en España no deducidas en el IS de su país por insuficiencia de cuota debido a la existencia de pérdidas
En resoluciones anteriores, este Tribunal había considerado que no existía discriminación en casos en los que una entidad no residente no podía compensar en su país de residencia las retenciones soportadas en España.
El asunto examinado por el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) en la resolución RG 384/2022, de 20 de octubre de 2025, gira en torno a la reclamación presentada por la entidad XZ-TW, sociedad francesa integrada en el grupo de consolidación fiscal XZ Holding France, que solicitó la devolución de las retenciones practicadas en España por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR). La entidad percibió rentas en España, por las cuales se aplicaron retenciones que posteriormente no pudo deducir en su país de residencia, Francia. El motivo alegado por la reclamante es que, en las autoliquidaciones del Impuesto sobre Sociedades (IS) del grupo consolidado francés correspondientes a los ejercicios 2016 y 2017, el resultado fue una cuota positiva, lo que impidió absorber íntegramente el crédito fiscal generado por el impuesto soportado en España. Por ello, sostiene que se produjo una doble imposición económica contraria a los principios del Derecho de la Unión Europea.
La sociedad argumenta que la normativa española otorga un trato más favorable a las sociedades residentes o integradas en grupos fiscales nacionales, pues éstas pueden compensar sus beneficios con pérdidas de otras entidades del grupo y, en consecuencia, recuperar las retenciones practicadas o reducir su carga tributaria. Por el contrario, las sociedades no residentes, como XZ-TW, no disponen de mecanismos equivalentes y soportan una tributación definitiva e inmediata, incluso en caso de pérdidas. A juicio de la reclamante, esta diferencia constituye una restricción a la libre prestación de servicios y a la libre circulación de capitales, vulnerando los arts. 56, 57 y 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (TFUE). En aplicación de los principios de primacía y efectividad del Derecho de la Unión, solicita que la Administración española inaplique las disposiciones internas que resulten incompatibles con dicho ordenamiento.
El TEAC analiza la argumentación a la luz de la doctrina y la jurisprudencia aplicable. En resoluciones anteriores, este Tribunal había considerado que no existía discriminación en casos en los que una entidad no residente no podía compensar en su país de residencia las retenciones soportadas en España. Sin embargo, la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) de 19 de diciembre de 2024 (asunto C-601/23) y la Sentencia de la Audiencia Nacional de 28 de julio de 2025 (recurso contencioso-administrativo nº 2486/2021) introducen un cambio relevante.
Estas sentencias reconocen que existe una vulneración de la libre circulación de capitales cuando una sociedad no residente se ve privada de la posibilidad de recuperar retenciones soportadas en el Estado de la fuente, mientras que una sociedad residente, en una situación económica comparable, sí puede obtener la devolución de tales retenciones en caso de pérdidas. En concreto, el TJUE determinó que el art. 63 del TFUE se opone a una normativa nacional que no contempla la devolución de las retenciones a una sociedad no residente que registra pérdidas, mientras que sí la permite para una sociedad residente en idéntica situación.
Con base en esta jurisprudencia, el TEAC concluye que la Administración Tributaria española debió tener en cuenta que la sociedad reclamante no pudo deducir los créditos fiscales generados por el IRNR en su país de residencia, y que ello podría suponer una discriminación contraria al Derecho de la Unión Europea. No obstante, advierte que el caso presenta una particularidad sustancial: la reclamante no tributa de forma individual, sino como parte de un grupo fiscal consolidado. Esto implica que la comparación no debe realizarse entre sociedades aisladas, sino entre grupos fiscales residentes y no residentes, para determinar si un grupo español en una situación equivalente habría tenido derecho a la devolución de las retenciones. Dado que la información aportada en el expediente no permite determinar con certeza esta comparabilidad ni calcular el importe exacto de la devolución, el Tribunal ordena al órgano gestor que verifique estos extremos y determine, en su caso, la cuantía que proceda devolver.
En cuanto a la cuestión de la prescripción, la Administración entendió que el derecho a solicitar la devolución había prescrito respecto a los ejercicios 2016 y enero de 2017, considerando que el plazo de cuatro años previsto en el artículo 67 de la Ley General Tributaria (LGT) comenzó a contarse desde la fecha límite para la presentación de las declaraciones del IRNR. La reclamante, por el contrario, sostiene que el plazo debía comenzar a contarse desde la presentación del Impuesto sobre Sociedades consolidado en Francia, ya que solo en ese momento pudo conocerse con certeza que las retenciones soportadas en España no podían deducirse, es decir, que la doble imposición no había sido mitigada.
El Tribunal acoge la tesis de la interesada, aplicando el principio de la actio nata, según el cual el plazo de prescripción se inicia cuando la acción puede ejercitarse efectivamente. En este caso, el derecho a solicitar la devolución de las retenciones solo surgió cuando se presentó la autoliquidación del impuesto francés, momento en que fue posible comprobar que las retenciones en España constituían un ingreso indebido. El TEAC razona que antes de esa fecha ni la entidad podía reclamar ni la Administración podía comprobar la procedencia de la devolución. Por tanto, fija como dies a quo del cómputo del plazo de prescripción la fecha de finalización del plazo de presentación del impuesto sobre sociedades en Francia.
En consecuencia, el TEAC estima parcialmente la reclamación, reconociendo que la resolución recurrida presenta un defecto material al no haber considerado adecuadamente la jurisprudencia comunitaria ni el cómputo correcto de la prescripción. Ordena al órgano gestor que, en ejecución de la resolución, compruebe los hechos alegados, valore si el grupo fiscal francés se encuentra en una situación comparable a un grupo español y determine, en su caso, la devolución de las retenciones indebidamente soportadas.
En suma, la resolución supone un avance en la aplicación del Derecho de la Unión Europea en materia de no discriminación fiscal, al reconocer que las sociedades no residentes deben poder recuperar las retenciones practicadas en España cuando, por razones derivadas de su sistema fiscal nacional, no puedan compensarlas en su país de residencia, especialmente si una sociedad o grupo residente español en la misma situación sí tendría derecho a dicha devolución.