Certificación de la AEAT emitida a una entidad domiciliada en paraíso fiscal en relación con el Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades no Residentes
El art. 45.2 del RDLeg. 5/2004 (TRLIRNR) regula un procedimiento especial en virtud del cual dicha certificación es suficiente para iniciar el apremio sin necesidad de una liquidación previa, dado que el impuesto se cuantifica de forma prácticamente automática.
El Tribunal Económico-Administrativo Central en la resolución RG 5367/2022, de 22 de abril de 2025 debe resolver sobre la validez de las certificaciones emitidas por la Administración Tributaria en relación con el Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades no Residentes (GEBI).
Las certificaciones fueron notificadas por la ONGT a una entidad no residente, residente en un territorio calificado como paraíso fiscal (Isla de Man), por no haber presentado ni ingresado la autoliquidación del gravamen en el plazo legal. La Administración cuantificó la deuda aplicando el tipo del 3% sobre el valor catastral de cada inmueble y expidió certificaciones que acreditaban el impago y que habilitaban la posterior emisión de providencias de apremio.
La entidad afectada impugnó dichos actos, alegando nulidad por omisión del procedimiento, indefensión por ausencia de trámite de audiencia, no sujeción al GEBI al no considerarse residente en Isla de Man, y, subsidiariamente, que dicho territorio no debería considerarse paraíso fiscal.
El Tribunal analiza primero las cuestiones procedimentales y concluye que el art. 45.2 del RDLeg. 5/2004 (TRLIRNR) regula un procedimiento especial en virtud del cual la certificación es suficiente para iniciar el apremio sin necesidad de una liquidación previa, dado que el impuesto se cuantifica de forma prácticamente automática.
Con lo cual, por directa previsión de la ley reguladora del impuesto la certificación ahí prevista, que notifica al sujeto pasivo incumplidor de que ha transcurrido el plazo voluntario de ingreso sin haberse ingresado el impuesto e identifica su cuantía y los demás elementos determinantes de la obligación tributaria, habilita para la subsiguiente emisión de la correspondiente providencia de apremio, sin necesidad de que la Administración desarrolle un procedimiento de comprobación inspectora o de comprobación limitada como pretende la reclamante.
De modo que o se aprecia indefensión, pues la certificación es impugnable y la entidad ha podido formular alegaciones y aportar documentación en reposición y en vía económico-administrativa.
El Tribunal confirma la plena vigencia del régimen especial previsto en la Ley del IRNR, recordando que, por el principio de especialidad, su regulación prevalece sobre la normativa general de la Ley General Tributaria. Además, rechaza la alegación relativa a la necesidad de un trámite de audiencia previo, puesto que la ley no lo prevé y su supuesta inconstitucionalidad no puede ser examinada por el TEAC. La protección del derecho de defensa queda garantizada mediante la posibilidad de recurrir la certificación.
En relación con la residencia fiscal de la entidad, el Tribunal analiza los certificados aportados por la recurrente para demostrar su residencia en Reino Unido. Concluye que dichos certificados -emitidos expresamente “a efectos internos” y sin eficacia a efectos de Convenios de Doble Imposición- no excluyen la residencia simultánea en Isla de Man. Además, la documentación obrante en el expediente (formularios y datos registrales) demuestra que la entidad se constituyó en Isla de Man, tiene allí su domicilio y que su sede de dirección efectiva radica también en ese territorio, lo que confirma su residencia fiscal en un territorio considerado paraíso fiscal conforme a la normativa española vigente durante el ejercicio controvertido.
En cuanto a la alegación relativa a la imposibilidad de calificar a Isla de Man como paraíso fiscal, el Tribunal recuerda que la determinación de estos territorios debe realizarse exclusivamente mediante la lista aprobada normativamente (RD 1080/1991 y posteriores modificaciones). Dicha lista incluía a Isla de Man durante el ejercicio 2017 y siguió vigente hasta su actualización en 2023. Aunque el legislador previó la posibilidad de actualizar la lista conforme a criterios internacionales de transparencia, esta actualización no es automática ni puede ser aplicada discrecionalmente por los órganos de revisión. Por tanto, los avances en cooperación fiscal internacionales o las evaluaciones del Foro Global no permiten excluir a Isla de Man de la lista mientras no exista una modificación normativa expresa.
A la luz de todo lo anterior, el Tribunal concluye que concurren todos los elementos determinantes del gravamen: la entidad es no residente, radicada en un territorio calificado como paraíso fiscal, y propietaria de inmuebles en España, sin haber presentado ni ingresado el GEBI en el plazo legal.