El Tribunal Supremo fija doctrina: si hay testamento ológrafo y su protocolización no adquiere carácter contencioso, el devengo del Impuesto sobre Sucesiones se produce el día del fallecimiento
Determinación del momento del devengo del Impuesto sobre Sucesiones en los supuestos de institución de heredero mediante testamento ológrafo y fijación del dies a quo del plazo de prescripción de la deuda tributaria: irrelevancia de la protocolización cuando el expediente de jurisdicción voluntaria no adquiere carácter contencioso.
El Tribunal Supremo en su sentencia nº 88/2026, de 2 de febrero de 2026, con nº de recurso 6890/2023, de tiene como finalidad determinar, con valor de jurisprudencia, cuál es el momento en que se produce el devengo del Impuesto sobre Sucesiones cuando la institución de heredero se realiza mediante testamento ológrafo y, en particular, si la protocolización de dicho testamento resulta determinante para fijar el inicio del plazo de prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria. Se trata de una cuestión de notable relevancia práctica, dado que el momento del devengo condiciona tanto el cómputo del plazo de seis meses para presentar la autoliquidación como el inicio del plazo de cuatro años de prescripción previsto en la Ley General Tributaria.
En el supuesto enjuiciado, el causante falleció en julio de 2010 habiendo otorgado en 1992 testamento abierto en el que instituía herederos a sus sobrinos. Al no presentarse autoliquidación del impuesto, la Administración inició actuaciones inspectoras frente a éstos. Durante el procedimiento alegaron la existencia de un testamento ológrafo posterior, otorgado en febrero de 2010, que revocaba el anterior y designaba heredera universal a la cuñada del causante. Dicho testamento fue objeto de expediente de jurisdicción voluntaria para su protocolización, culminando en auto judicial y posterior acta notarial a finales de 2014 y comienzos de 2015.
Tras la protocolización, la heredera otorgó escritura de adjudicación de herencia y presentó autoliquidación en marzo de 2016, declarando prescrito el impuesto. No obstante, la Administración autonómica inició actuaciones de comprobación y giró liquidación y sanción, al considerar que el devengo del impuesto debía situarse en el momento de la protocolización del testamento ológrafo, entendiendo que hasta entonces no se había producido válidamente la adquisición “mortis causa”.
El Tribunal Superior de Justicia de Madrid, estimó el recurso de la heredera y sostuvo que el devengo del impuesto se produce, conforme al art. 24 de la Ley 29/1987, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD), el día del fallecimiento del causante, con independencia de que el testamento sea ológrafo y deba ser posteriormente protocolizado. A su juicio, la protocolización no interrumpe ni suspende el plazo para presentar la autoliquidación, ni altera el inicio del cómputo del plazo de prescripción. Frente a esta interpretación, la Administración interpuso recurso de casación.
El Tribunal Supremo resuelve la controversia remitiéndose a su reciente sentencia de 27 de enero de 2026, en la que ya había abordado idéntica cuestión. La Sala parte del análisis sistemático de los arts. 24 LISD y 47 del Reglamento del impuesto, que establecen con claridad que el impuesto se devenga el día del fallecimiento del causante. Asimismo, examina el art. 69 del Reglamento, que regula los supuestos de suspensión de los plazos de presentación cuando exista litigio o juicio voluntario de testamentaría, precisando que no se consideran cuestiones litigiosas -a estos efectos- las actuaciones de jurisdicción voluntaria que no adquieran carácter contencioso, entre ellas la apertura y protocolización de testamentos.
Desde una perspectiva hermenéutica, el Tribunal subraya que el devengo es un elemento esencial del tributo sometido al principio de reserva de ley (art. 8 LGT) y que su determinación no puede alterarse por vía interpretativa en perjuicio del obligado tributario. La protocolización del testamento ológrafo, históricamente configurada como un expediente de jurisdicción voluntaria -primero judicial y, tras la Ley 15/2015, notarial- no constituye un acto constitutivo del derecho hereditario, sino un requisito formal para acreditar su autenticidad. Por ello, no puede desplazar el momento del devengo fijado legalmente.
La Sala destaca, además, la incoherencia administrativa apreciada en la práctica: en algunos supuestos la Administración sostiene que el devengo se produce en la fecha del fallecimiento (a efectos de exigir recargos por presentación extemporánea), mientras que en otros defiende que se sitúa en la protocolización (para evitar la prescripción de su derecho a liquidar). Esta contradicción refuerza la necesidad de un criterio uniforme y respetuoso con el principio de legalidad tributaria y con la seguridad jurídica.
En consecuencia, el Tribunal Supremo fija como doctrina jurisprudencial que, cuando la institución de heredero se realice mediante testamento ológrafo y su protocolización no adquiera carácter contencioso, el devengo del Impuesto sobre Sucesiones se produce el día del fallecimiento del causante -o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente-. Desde ese momento se inicia el plazo de seis meses para presentar la declaración o autoliquidación y, una vez transcurrido dicho plazo, comienza el cómputo del plazo de cuatro años de prescripción para que la Administración pueda determinar la deuda tributaria mediante liquidación.
Aplicando esta doctrina al caso concreto, la Sala concluye que, situándose el fallecimiento en julio de 2010, el plazo de prescripción había transcurrido cuando se iniciaron las actuaciones de comprobación frente a la heredera. Por ello, confirma la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid y desestima el recurso de casación interpuesto por la Administración, consolidando un criterio que aporta certeza en la determinación del dies a quo en los supuestos de testamento ológrafo.