IRNR y fondos de pensiones, reconocimiento de elementos probatorios y cálculo de intereses de demora desde el ingreso indebido de las retenciones
La Audiencia Nacional reconoce a la vista de la documentación aportada que la recurrente es un fondo de pensiones comparable con los residentes en España. Concluye que correspondía a la Administración comprobar la veracidad de estos elementos probatorios, solicitando informe al órgano que dictó el acto recurrido antes de resolver y no basarse en la decisión tomada por el TEAC, a quien no corresponden este tipo de comprobaciones. Asimismo, en relación con los intereses de demora, desvirtúa el argumento de la Abogacía del Estado y asiste la razón a la recurrente, afirmando que estos se devengan desde la fecha en que se realizó la retención y no desde que trascurriera un plazo de seis meses desde la solicitud de devolución, ya que su finalidad es dejar a la recurrente indemne por los perjuicios derivados de la indebida retención practicada.
La Audiencia Nacional, en su resolución de 10 de marzo de 2026, recaída en el recurso n.º 1147/2020, se resuelve un supuesto sobre la comparabilidad de los fondos de pensiones no residentes en virtud de los principios de no discriminación y libre circulación de capitales. Igualmente, se pronuncia sobre el devengo de los intereses de demora, que deben computarse desde la fecha en que se realizó la retención indebida y no desde que trascurriera un plazo de seis meses desde la solicitud de devolución como argumentaba la Abogacía del Estado.
El presente recurso es interpuesto por un fondo de pensiones con residencia fiscal en Reino Unido, que solicita la devolución de retenciones a cuenta del IRNR aplicadas sobre dividendos percibidos. La demandante argumenta que, al ser un fondo de pensiones armonizado bajo la Directiva 2003/41/CE, debería haber tributado al 0% en lugar del 18% que se le aplicó.
A pesar de haber presentado la documentación necesaria, incluyendo certificados de retenciones emitidos por su banco custodio y el banco subcustodio en España, la AEAT y posteriormente el TEAC desestimaron su solicitud, alegando falta de comparabilidad con fondos de pensiones españoles y la insuficiencia de la documentación presentada.
El TEAC, aunque reconoció el cauce procedimental adecuado para la devolución, consideró que no se había acreditado la comparabilidad y que los certificados de retenciones no eran válidos.
En este contexto, el recurrente sostiene que ha cumplido con la carga de la prueba y que la exigencia de certificados de entidades españolas es discriminatoria y contraria al Derecho de la Unión Europea. Solicita se declare nula de pleno derecho o, subsidiariamente, anular la Resolución del TEAC, así como las resoluciones con liquidación provisional y declarar el derecho a la rectificación de las autoliquidaciones del IRNR (modelo 216) presentadas por los retenedores con ocasión del pago de dividendos de fuente española más los intereses de demora que en Derecho procedan sobre dicho importe.
La demandada alega que la recurrente no ha acreditado la sujeción a supervisión administrativa, puesto que no consta la aportación de certificado expedido por las autoridades fiscales del Reino Unido en el que se acredite que está sometido a supervisión de conformidad con la Directiva 2003/41/CE en su país de residencia, ni ha probado el sometimiento a la legislación británica sobre fondos de pensiones, ni que al igual que los fondos de pensiones españoles sus correlativos británicos están exentos de tributación.
La parte recurrente aportó la certificación emitida por la Autoridad fiscal competente del Reino Unido que acredita que es un fondo de pensiones registrado en el Reino Unido que se encuentra dentro del ámbito de aplicación de la Directiva 2003/41/CE. Dicho certificado acredita la residencial fiscal de la recurrente en Reino Unido, como Estado Miembro de la Unión Europea en los ejercicios 2008 y 2009. Hay que recordar que no se pueden introducir distorsiones fiscales en directa colisión con la libre circulación de capitales del art. 63 TFUE, esto es, consagrar un trato fiscal diferente por razón del lugar de residencia. En consecuencia, se concluye que queda acreditado que la recurrente es un fondo de pensiones comparable a los fondos de pensiones residentes en España y que, por tanto, debe reconocerse tal comparabilidad.
En cuanto a la prueba de las retenciones practicadas, la controversia principal del litigio se centra en determinar si sobre la base de la documentación aportada en vía administrativa queda debidamente acreditado el importe de los dividendos percibidos por la demandante, así como el de las retenciones soportadas con ocasión de dicho pago de dividendos.
La recurrente percibió dividendos derivados de participaciones en el capital de varias sociedades cotizadas españolas, soportando retenciones a cuenta del IRNR por el pago de dividendos de acciones de los que es titular, habiéndose practicado sobre ellos un porcentaje de retención del 18%.
Constan en el expediente los certificados de retenciones emitido por el banco custodio, se acompaña copia de los certificados de retenciones expedidos por el banco subcustodio de los valores residente en España. Igualmente, se aporta un certificado emitido por el banco custodio donde se acredita que actuó como custodio global de la recurrente, estando depositadas las acciones de sociedades españolas, en la entidad residente en España. Según esta documentación queda acreditada la realidad de las retenciones soportadas a través de los certificados de retenciones del banco custodio y del subcustodio, cumpliendo así con la carga de probar que le corresponde sobre tales extremos, prueba que no ha sido desvirtuada por la Administración demandada, conteniendo estos toda la información esencial que identifica el ingreso recibido y retención soportada, siendo prueba valida, sin que la norma exija que el único medio de prueba sea el previsto en el art. 15. 3 del Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el RIRNR.
Se acredita que la recurrente ha percibido dividendos que quedaron sometidas a una indebida retención en España. Con estos elementos probatorios aportados por la demandante le hubiera correspondido a la Administración tributaria española la comprobación de la veracidad de estos, lo que no ha hecho, probablemente porque esta decisión la tomó el TEAC al que no le corresponde este tipo de comprobaciones, pero nada hubiera impedido solicitar informe (art. 236.3 LGT) al órgano que dictó el acto recurrido de la AEAT sobre esta prueba antes de resolver. El Tribunal afirma haber considerado con la misma prueba acreditadas las retenciones en innumerables recursos, confirmados por la Sala Tercera del Tribunal Supremo, que, por conocidas por la Abogacía del Estado, no precisan de ninguna concreta cita.
En cuanto a los intereses de demora, el Abogado del Estado afirma que, en todo caso, no procede el abono de intereses de demora calculados desde la fecha en la que se produjo el ingreso indebido de las retenciones excesivamente practicadas, sino que deberá de calcularse "desde el transcurso de seis meses desde que lo solicite (art. 31.2 LGT)”. La demandante estima que tiene derecho al abono de los intereses de demora devengados por el tiempo transcurrido desde la fecha en que se produjo el ingreso de la retención hasta que se ordene la devolución del mismo. Le asiste la razón a la recurrente, los intereses de demora se devengan desde la fecha que se realizó la retención con la finalidad de dejarle indemne por los perjuicios ocasionados por la indebida retención practicada.