La responsabilidad tributaria subsidiaria se extingue por el fallecimiento del responsable, su naturaleza sancionadora impide la transmisión mortis causa a sus herederos
Dada la naturaleza sancionadora de la responsabilidad tributaria subsidiaria, no pueden transmitirse mortis causa ni las sanciones impuestas al causante ni las liquidaciones incluidas en el alcance del acuerdo de derivación, con independencia de que dicho acuerdo hubiera sido notificado antes o después de su fallecimiento.
El TEAC en su resolución RG 4927/2022, de 30 de abril de 2026, analiza la posibilidad de transmitir a los herederos de una persona física las deudas derivadas de un acuerdo de declaración de responsabilidad subsidiaria cuando el responsable fallece.
En el presente caso, consta presentado escrito por las herederas del fallecido en el que se solicita la extinción por fallecimiento de la responsabilidad derivada de la sanción, pretensión estimada por la AEAT.
Cabe recordar que, fallecido cualquier obligado al pago de la deuda tributaria, el procedimiento de recaudación continuará con sus herederos o legatarios, sin más requisitos que la constancia del fallecimiento de aquél y la notificación a los sucesores, con requerimiento del pago de la deuda tributaria y costas pendientes del causante.
La jurisprudencia del Tribunal Supremo confirma la naturaleza sancionadora del art. 43.1 a) LGT. Entre las garantías que amparan al responsable tributario subsidiario está la interdicción de una responsabilidad objetiva del administrador, que resultaría en caso de que la responsabilidad subsidiaria atendiera en exclusiva a la condición de administrador de la persona jurídica, pues se vulneraría el principio de presunción de inocencia. Asimismo, entre estas garantías está también la no inversión de la carga de la prueba, sin que resulte compatible con la atribución al responsable tributario, bajo tal consideración, de la carga de probar su inocencia. Será la Administración la que, en un procedimiento contradictorio, con participación y audiencia del presunto responsable, tenga que aportar los elementos de prueba que fundamenten el presupuesto de esta responsabilidad, resolviendo las dudas que pudieran suscitarse aplicando el principio in dubio pro reo.
Cabe recordar que el Tribunal Constitucional ha afirmado en innumerables sentencias que "los principios inspiradores del orden penal son de aplicación, con ciertos matices, al Derecho administrativo sancionador, dado que ambos son manifestaciones del ordenamiento punitivo del Estado" (STC 18/1981). Uno de estos principios inspiradores del orden penal aplicables al derecho administrativo sancionador es el principio penal de responsabilidad personal de la pena, también conocido como principio de la responsabilidad personal por hechos propios o, según la STC 219/1988 como "principio de la personalidad de la pena o sanción.
Principio inspirador que puede inferirse de determinados preceptos tributarios y, en particular, de los arts. 39.1 in fine LGT, 182.3, 189 y 190 LGT. Estos preceptos son de gran trascendencia puesto que configuran las consecuencias que acarrea el fallecimiento de una persona física bajo una doble perspectiva atendiendo, en definitiva, a si se ha dictado y notificado el acuerdo sancionador.
Del tenor literal de los arts. 189 Y 190 LGT se desprende que los efectos del fallecimiento son distintos dependiendo de si se ha dictado o no el acuerdo sancionador. De este modo, si la persona física causante fallece con anterioridad al dictado y notificado del acuerdo de imposición de sanción, su responsabilidad se extingue ex art. 189 LGT. De este modo, al extinguirse ope legis la responsabilidad subjetiva por el fallecimiento del infractor, se constriñe el ejercicio de la potestad sancionadora administrativa que no podrá ejercerse actuando con los herederos. Por el contrario, si dicha sanción se hubiera dictado y notificado con carácter previo al fallecimiento del infractor, aunque no hubiera sido satisfecha se produciría su extinción ex lege pues se habría producido "el fallecimiento de todos los obligados a satisfacerla" aunque, si bien es cierto, en el caso concreto de sanciones impuestas a personas físicas habría un único obligado a satisfacerla: a saber, el sujeto infractor puesto que el art. 39.1 in fine LGT garantiza la no transmisión a sus herederos y/o legatarios.
En el caso planteado el acuerdo de declaración de responsabilidad se notificó al responsable antes de su fallecimiento, por lo que, en puridad y de acuerdo con el art. 39.1 LGT, no cabría objeción alguna a que "la obligación del responsable" pudiera ser transmitida a los sucesores. Sin embargo, la consideración por parte del Tribunal Supremo de la naturaleza sancionadora del art. 43.1.a) LGT determina que la referida "obligación del responsable" tiene carácter sancionador, sin que pueda ser exigida a los sucesores. Así, si bien es cierto que, en este caso, los herederos conocían la deuda tributaria exigida al responsable antes de su fallecimiento, el TEAC considera que el alcance de la responsabilidad dictada, en cuyo contenido no había sanción sino liquidación tributaria, no se puede transmitir mortis causa a sus sucesores, debiendo ser de aplicación el régimen de intransmisibilidad de sanciones, el cual no prevé excepción alguna para prohibir la transmisión de las sanciones.
Por ende, el TEAC concluye que no se transmiten a los herederos y/o legatarios de una persona física ni las sanciones impuestas a su causante en calidad de infractor, ni tampoco las liquidaciones incluidas en el alcance de un acuerdo de responsabilidad tributaria dictada de conformidad con el art. 43.1.a) LGT, y ello con independencia de que el citado acuerdo se haya notificado antes o después del fallecimiento del declarado responsable.