La correlación entre ingresos y gastos no puede utilizarse como mecanismo automático para obtener un resultado contable nulo en cada ejercicio, debiendo respetarse las reglas contables de devengo
Impuesto sobre Sociedades de una sociedad sin ánimo de lucro: tratamiento fiscal de las aportaciones de los fabricantes asociados, aplicación del principio de devengo y límites a la periodificación de ingresos y gastos para mantener un resultado contable nulo.
La consulta tributaria V5119-26, de 6 de julio de 2026, de la DGT, analiza el tratamiento fiscal y contable de una sociedad de responsabilidad limitada sin ánimo de lucro dedicada a gestionar un sistema integrado para la recogida y gestión de aceites industriales usados. La entidad se financia mediante las aportaciones realizadas por los fabricantes asociados, calculadas en función de los kilogramos de aceite que ponen por primera vez en el mercado nacional. Estos recursos se destinan íntegramente a financiar los costes de recogida y gestión de los residuos, prestados por gestores especializados.
La primera cuestión que aclara la DGT es que el hecho de que la sociedad carezca de ánimo de lucro no determina que pueda acogerse al régimen de entidades parcialmente exentas de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Al tratarse de una sociedad de responsabilidad limitada, tiene carácter mercantil y, por tanto, queda sujeta al régimen general del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de que no persiga un beneficio económico para sus socios.
Devengo contable de los ingresos y gastos
La base imponible del Impuesto sobre Sociedades parte del resultado contable, que únicamente debe corregirse cuando la normativa fiscal establezca un tratamiento diferente. En este caso, la LIS no contempla una regla especial de imputación temporal para las operaciones analizadas, por lo que resulta determinante la aplicación de las normas contables y, en particular, del principio de devengo.
El ICAC señala que las aportaciones de los fabricantes constituyen la contraprestación vinculada a los servicios prestados por el sistema integrado de gestión. Por ello, dichas aportaciones no deben reconocerse automáticamente como ingresos en el momento en que se cobran o facturan, sino cuando se produzca el devengo de los servicios correspondientes, es decir, cuando se produzca la prestación que justifica el reconocimiento del ingreso.
Cuando las cuotas se reciban anticipadamente respecto de los servicios que todavía no se hayan prestado, deberán registrarse contablemente como pasivos o anticipos de clientes, al representar una obligación futura de la entidad. Por el contrario, cuando las cuotas recibidas sean insuficientes para cubrir los gastos ya realizados, podrá reconocerse un activo que refleje el derecho de la entidad a repercutir esos costes a los participantes del sistema.
Tratamiento de los gastos de gestión
En cuanto a los gastos derivados de los servicios contratados con terceros, deben reconocerse cuando dichos servicios hayan sido efectivamente recibidos, con independencia de cuándo se produzca su facturación o pago. De este modo, el momento de la factura o del desembolso económico no determina por sí mismo la imputación del gasto.
Este criterio resulta especialmente relevante en un sistema en el que los servicios de recogida y tratamiento de residuos pueden extenderse a varios ejercicios. La entidad deberá aplicar las reglas contables de devengo para determinar qué ingresos y gastos corresponden realmente a cada período, sin utilizar las periodificaciones exclusivamente para equilibrar el resultado.
La correlación entre ingresos y gastos no permite garantizar un resultado nulo
Uno de los aspectos centrales de la contestación es que la correlación entre ingresos y gastos no puede utilizarse como un mecanismo automático para conseguir que el resultado contable sea cero en todos los ejercicios. Aunque la entidad carezca de ánimo de lucro y destine sus recursos a financiar los costes de la actividad, esta circunstancia no permite alterar las reglas de reconocimiento contable de ingresos y gastos.
Por tanto, las cuentas de “Ingresos anticipados” o de “Proveedores, facturas pendientes de recibir o de formalizar” únicamente podrán utilizarse cuando respondan a situaciones que, conforme a las normas contables, justifiquen realmente la periodificación. No resulta admisible realizar ajustes de ingresos o gastos simplemente para hacer coincidir unos y otros y mantener artificialmente un resultado contable nulo.
Efectos en el Impuesto sobre Sociedades
Desde la perspectiva fiscal, la DGT concluye que el tratamiento contable determinado por el ICAC es igualmente aplicable a efectos del Impuesto sobre Sociedades, puesto que la LIS no establece para estas operaciones una regla de imputación temporal diferente.
En consecuencia, las aportaciones de los fabricantes deberán integrarse en la base imponible en el período en que proceda su reconocimiento contable como ingresos, conforme al principio de devengo. Del mismo modo, los gastos derivados de los servicios contratados con terceros serán fiscalmente deducibles en el ejercicio en que corresponda su reconocimiento contable, siempre que se cumplan los requisitos fiscales de inscripción contable, imputación temporal, justificación documental y ausencia de una causa específica de no deducibilidad.
En definitiva, la ausencia de ánimo de lucro de la sociedad y el destino íntegro de sus ingresos a financiar la gestión de los aceites usados no permiten determinar la base imponible mediante un simple equilibrio entre aportaciones y gastos. La tributación debe partir del resultado contable correctamente determinado conforme a las normas de devengo y, en particular, respetando los criterios establecidos por el ICAC para reconocer las aportaciones de los fabricantes y los gastos asociados a la prestación de los servicios.