No se admite la exención por reinversión en vivienda habitual cuando se tiene la nuda propiedad
Para declarar exenta la ganancia originada por la transmisión de la vivienda habitual el contribuyente debe haber ostentado durante el período exigido de al menos los tres años anteriores el pleno dominio de la vivienda
Esto es lo que resuelve el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña en su sentencia núm. 6825/2026, de 24 de julio, rec. núm. 1012/2026, donde el actor había transmitido unos inmuebles de los que era nudo propietario y había adquirido otra vivienda también como nudo propietario, mientras sus padres conservaban el usufructo vitalicio. Por ello, y dado que vivienda en la vivienda transmitida, pretendía aplicar la exención por reinversión en vivienda habitual. El Tribunal desestima las pretensiones principales del contribuyente, y añado yo, por la rigidez del concepto de vivienda que se viene arrastrando desde la extinta deducción por inversión en vivienda habitual.
La cuestión clave: nuda propiedad y reinversión
El Tribunal considera que no basta con ser nudo propietario para poder aplicar la exención por reinversión del artículo 38 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) Se apoya fundamentalmente en la doctrina establecida por la sentencia del Tribunal Supremo núm. 1627/2022, de 12 de diciembre de 2022, recurso 7219/2020, que estableció que, para declarar exenta la ganancia originada por la transmisión de la vivienda el contribuyente debe haber ostentado durante el período exigido de al menos los tres años anteriores, el pleno dominio de la vivienda. Por tanto, la nuda propiedad no es título suficiente para disfrutar de la exención por reinversión.
El contribuyente alegaba que aplicar en 2021/2024 el criterio del Supremo de 2022 suponía una aplicación retroactiva desfavorable. El TSJ rechaza tal demanda porque no estamos ante una modificación legislativa, sino ante una interpretación jurisprudencial de una norma que ya existía. Además, considera que tampoco existía una doctrina jurisprudencial consolidada anterior que reconociera claramente la exención en casos de nuda propiedad. De hecho, cita precedentes administrativos y judiciales que ya habían mantenido una posición contraria. Por ello, entiende que no existía una expectativa fundada del contribuyente que pudiera quedar protegida frente al nuevo criterio.
La sentencia también trata la cuestión del valor de adquisición a efectos de la determinación de la plusvalía, puesto que el contribuyente no aportó la escritura que acreditara dicho valor de adquisición. La AEAT acudió al valor catastral más próximo al momento de la adquisición, correspondiente a 2002, utilizando las reglas del Impuesto sobre el Patrimonio, y el Tribunal considera correcta esta actuación, y rechaza que la AEAT estuviera obligada a buscar en declaraciones fiscales de otros contribuyentes —en este caso, los usufructuarios— la escritura o el valor de adquisición que el propio interesado no había aportado. El derecho del artículo 34 de la Ley 58/2003 (LGT) a no aportar documentos que ya estén en poder de la Administración se refiere a documentos aportados previamente por el propio contribuyente, no a documentos que puedan encontrarse en expedientes de terceros.
La sentencia aclara que la ganancia patrimonial se atribuye al titular del derecho transmitido. Por tanto, si se transmite la nuda propiedad, la ganancia correspondiente a esa nuda propiedad se imputa al nudo propietario, mientras que la transmisión del usufructo genera, en su caso, su propia ganancia para los usufructuarios. Además, la liquidación había calculado la ganancia correspondiente a la nuda propiedad aplicando el porcentaje que representaba ese derecho sobre el valor total del inmueble.
La sentencia consolida una frontera muy clara entre vivienda habitual y titularidad jurídica de la vivienda que tiene una consecuencia práctica importante: una persona puede haber vivido efectivamente en una vivienda y ser su propietario, pero si jurídicamente solo tiene la nuda propiedad, no puede beneficiarse de la exención por reinversión.
Una reflexión crítica: un concepto de vivienda habitual desfasado
La sentencia pone de manifiesto una cierta disfunción del concepto de vivienda habitual en el IRPF. La Ley 35/2006 mantiene un concepto construido en buena medida sobre la lógica de la antigua deducción por inversión en vivienda habitual, pese a que esta deducción fue suprimida con efectos desde 1 de enero de 2013. Precisamente la propia sentencia recuerda que la desaparición de aquella deducción obligó al legislador a introducir una regulación específica del concepto de vivienda habitual a efectos de determinadas exenciones.
La cuestión que plantea esta sentencia es si resulta razonable que, para acceder a determinados beneficios fiscales vinculados a la vivienda habitual, se haga depender su consideración de un determinado título jurídico —el pleno dominio— cuando lo verdaderamente relevante desde una perspectiva económica y social es que el inmueble constituya efectivamente la residencia habitual del contribuyente.
El criterio del Tribunal Supremo aplicado por el TSJ de Cataluña exige que la vivienda transmitida haya constituido la residencia habitual durante al menos tres años y que durante ese período el contribuyente haya ostentado el pleno dominio, considerando insuficiente la nuda propiedad. Sin embargo, cabría plantearse una evolución legislativa del concepto de vivienda habitual que permitiera reconocer determinadas situaciones en las que existe una auténtica residencia efectiva y permanente, aunque la titularidad jurídica no sea de pleno dominio.
Así, podrían quedar comprendidos, bajo determinadas condiciones, supuestos de nuda propiedad e incluso de usufructo, siempre que el contribuyente pudiera acreditar que el inmueble constituye realmente su residencia habitual. Esta solución permitiría desplazar el centro de gravedad desde la naturaleza formal del derecho real hacia la realidad material de la vivienda como residencia efectiva del contribuyente.
La cuestión resulta especialmente relevante en situaciones familiares frecuentes: padres que conservan el usufructo y transmiten la nuda propiedad a sus hijos; hijos que adquieren la nuda propiedad de una vivienda en la que residen; o personas que ostentan un derecho de usufructo y utilizan efectivamente el inmueble como su residencia habitual.
Por tanto, sería razonable que el legislador revisara el concepto de vivienda habitual en el IRPF, especialmente para las exenciones previstas en los artículos 38 y 33.4.b) —reinversión y transmisión por mayores de 65 años—, de manera que no quedasen automáticamente excluidas las situaciones de nuda propiedad o usufructo cuando exista una residencia efectiva, permanente y acreditada.
No se trataría de equiparar sin más cualquier derecho real al pleno dominio, sino de establecer una regla específica que permita reconocer el beneficio fiscal cuando exista una verdadera vivienda habitual desde el punto de vista material, evitando que la forma jurídica de la titularidad prevalezca absolutamente sobre la realidad residencial.
Fernando Martín Barahona
Técnico de Hacienda del Estado (excedente)
Subinspector de Hacienda de la Comunidad de Madrid (España)