La Audiencia Nacional considera que la falta de acreditación del incremento del precio no basta para aplicar la agravante de ocultación
La falta de acreditación del incremento del precio puede justificar que la Administración rechace la deducción pretendida, pero no permite, por sí sola, apreciar la existencia de ocultación. La Sala distingue así entre no haber conseguido probar un hecho necesario para la deducción y haber ocultado datos relevantes a la Administración tributaria. Por ello, considera que los mismos hechos que justifican la regularización no pueden utilizarse nuevamente para aplicar la circunstancia agravante de ocultación, al no haberse acreditado que la entidad hubiera omitido información relevante frente a la Administración.
La sentencia de la Audiencia Nacional n.º 623/2026, de 22 de mayo de 2026, con n.º de recurso 492/2021, resuelve un recurso contencioso-administrativo interpuesto contra una resolución del TEAC relativa al Impuesto sobre Sociedades, en el que se plantean, entre otras cuestiones, la deducibilidad de determinados gastos, la realidad de las operaciones facturadas, la carga de la prueba y la procedencia de las sanciones tributarias.
La regularización practicada por la Administración incluía distintos ajustes relativos a periodificaciones de pólizas de seguros, gastos justificados mediante tickets, inversiones en inmovilizado, provisiones por operaciones comerciales, gastos facturados por determinadas entidades y gastos de personal.
La Sala recuerda, en materia de carga de la prueba, que corresponde a cada parte acreditar aquellas circunstancias que le favorecen. En particular, cuando el obligado tributario pretende la deducción de determinados gastos, debe acreditar los hechos constitutivos de su pretensión, sin que corresponda a la Administración asumir la carga de demostrar la realidad de operaciones cuya efectiva realización no ha quedado suficientemente acreditada.
Para que un gasto resulte fiscalmente deducible, deben concurrir los requisitos de justificación, contabilización, imputación al ejercicio correspondiente y necesidad o correlación con los ingresos. La existencia de una factura no determina por sí sola la realidad de la operación cuando las restantes circunstancias acreditadas en el procedimiento apuntan en sentido contrario.
En relación con los gastos correspondientes a las facturas emitidas, la entidad recurrente sostenía que el incremento de los precios inicialmente pactados respondía a determinados costes detectados durante la ejecución del proyecto y que los servicios facturados habían sido efectivamente prestados.
Sin embargo, la Sala considera que no se ha acreditado la modificación del precio alegada, al haberse afirmado que fue acordada verbalmente sin que se aportara prueba suficiente de dicha modificación. Tampoco se acredita que las entidades emisoras de las facturas dispusieran de la estructura necesaria para prestar los servicios facturados.
La existencia de facturas, contratos, proyectos o determinada documentación formal no permite, por sí sola, acreditar la realidad de los servicios cuando concurren otras circunstancias que cuestionan su efectiva prestación. La Sala toma en consideración, entre otros elementos, las manifestaciones realizadas por las entidades intervinientes en el contrato de suministro y la ausencia de acreditación suficiente de modificaciones de las condiciones inicialmente pactadas.
La sentencia también tiene en cuenta la doctrina establecida por el Tribunal Superior de Justicia de Asturias en sentencia de 17 de febrero de 2020, dictada respecto de la misma cuestión a efectos del IVA, en la que se apreciaron diversas circunstancias que permitían presumir la irrealidad de las operaciones ante la insuficiente prueba aportada por la recurrente.
En consecuencia, la realidad de la modificación del precio no queda acreditada y se confirma la regularización practicada. La reversión de la provisión tampoco tiene la consideración de ingreso fiscal en los términos pretendidos por la recurrente.
En materia sancionadora, la Sala recuerda que la imposición de una sanción tributaria exige la concurrencia y adecuada motivación del elemento subjetivo de la culpabilidad. No basta la mera constatación de que se ha producido una regularización tributaria o que no se ha ingresado la totalidad de la deuda, sino que la resolución sancionadora debe expresar las razones que permiten apreciar la culpabilidad del obligado tributario.
La existencia de una norma clara o la ausencia de una interpretación razonable de la misma no determina automáticamente la existencia de culpabilidad. La Administración debe motivar específicamente las circunstancias que permiten concluir que el obligado tributario actuó de forma culpable y que le era exigible una conducta distinta.
En el caso analizado, la Sala considera que el acuerdo sancionador contiene una motivación suficiente respecto de los elementos objetivo y subjetivo de la infracción, al expresar las circunstancias que permiten apreciar la culpabilidad y descartar las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el art. 179.2 de la LGT.
Sin embargo, no aprecia la existencia de ocultación. La falta de acreditación del incremento del precio no equivale a la existencia de una ocultación de datos relevantes a la Administración tributaria. Los mismos hechos que fundamentan la denegación de la deducción no pueden ser utilizados nuevamente para apreciar la circunstancia agravante de ocultación.
Por ello, aplicando la doctrina del TSJ de Asturias, la Sala considera procedente excluir la ocultación, sin perjuicio de la procedencia de la sanción correspondiente.