Las prestaciones por desempleo del SEPE no pueden equipararse a las pensiones a efectos de la aplicación de los convenios para evitar la doble imposición
La tributación en España de las prestaciones por desempleo percibidas por un contribuyente acogido al régimen portugués de Residentes No Habituales se determina atendiendo a los requisitos para aplicar el Convenio de Doble Imposición entre España y Portugal. El certificado de residencia fiscal en Portugal no garantiza, por sí solo, la aplicación del CDI cuando el contribuyente está acogido al régimen de Residentes No Habituales
La controversia analizada por el Tribunal Económico-Administrativo Central en su resolución RG2463/2023, de 13 de julio de 2026, se refiere a la tributación de las prestaciones por desempleo abonadas por el Servicio Público de Empleo Estatal (SEPE) durante 2021 a un contribuyente que alegaba ser residente fiscal en Portugal. El interesado presentó una autoliquidación del modelo 210 del IRNR, solicitando la devolución de las retenciones soportadas, al considerar que las cantidades percibidas debían calificarse como una pensión y tributar exclusivamente en el Estado de residencia, conforme al art. 18 del Convenio hispano-portugués. Por su parte, la Administración consideró que las prestaciones constituían rendimientos del trabajo sujetos a tributación en España, criterio que fue confirmado por el TEAC.
El art. 4.1 del Convenio entre el Reino de España y la República Portuguesa para evitar la doble imposición establece que la consideración de una persona como residente a efectos del Convenio exige que esté sujeta a imposición en uno de los Estados contratantes por razón de su domicilio, residencia u otro criterio análogo. No obstante, el propio precepto excluye a las personas que estén sujetas a imposición en ese Estado exclusivamente por las rentas obtenidas de fuentes situadas en él. Por ello, la aplicación de los beneficios del Convenio requiere acreditar no solo la residencia fiscal conforme a la normativa interna, sino también el cumplimiento de los requisitos establecidos en la propia norma convencional.
El TEAC recuerda que la aplicación de las reglas de distribución de potestades tributarias previstas en los convenios para evitar la doble imposición requiere la aportación de un certificado de residencia fiscal emitido por las autoridades competentes, pero precisa que dicho certificado no determina automáticamente el reconocimiento de la condición de residente a efectos del Convenio. En particular, cuando el contribuyente está acogido al régimen portugués de Residentes No Habituales, resulta necesario comprobar si cumple los requisitos materiales del art. 4.1 del Convenio, sin que sea suficiente la mera certificación de su residencia fiscal por las autoridades portuguesas.
La Administración tributaria portuguesa había expedido un certificado en el que constaba que el interesado era residente en Portugal y estaba acogido al régimen de Residentes No Habituales. Sin embargo, el TEAC considera que este documento no resulta suficiente para acreditar la residencia a efectos del Convenio, puesto que dicho régimen especial puede determinar que determinadas rentas extranjeras no queden sometidas a imposición efectiva en Portugal. En estas circunstancias, cuando concurre la exclusión prevista en el art. 4.1 del Convenio, no procede reconocer al contribuyente los beneficios derivados del mismo y debe atenderse a la normativa interna española.
Caso concreto
En el supuesto analizado, el contribuyente defendía que la prestación por desempleo percibida del SEPE tenía la naturaleza de una pensión, por proceder de un trabajo anterior, y que, por tanto, debía tributar en Portugal conforme al art. 18 del Convenio hispano-portugués. Sin embargo, el TEAC rechaza esta interpretación, al considerar que las prestaciones por desempleo no pueden equipararse a las pensiones a efectos de la aplicación de los convenios para evitar la doble imposición.
El Tribunal señala que, conforme al art. 17.1 de la LIRPF, las prestaciones por desempleo tienen la consideración de rendimientos del trabajo. Esta calificación resulta igualmente aplicable en el ámbito del IRNR por remisión del art. 13.3 del TRLIRNR. La prestación por desempleo constituye una renta sustitutiva de los salarios dejados de percibir como consecuencia de la pérdida involuntaria del empleo, por lo que no procede su calificación como pensión a efectos tributarios.
Asimismo, el TEAC recuerda que ya se había pronunciado sobre esta cuestión en su resolución de 24 de julio de 2023 (RG 00/07999/2020), en la que concluyó que las prestaciones por desempleo satisfechas por el SEPE constituyen remuneraciones análogas a los sueldos y salarios y no pensiones a efectos convencionales. Aunque aquella resolución se refería al Convenio entre España y México, el Tribunal considera que la doctrina resulta relevante para el supuesto examinado.
En consecuencia, al no quedar acreditada la condición de residente en Portugal a efectos del Convenio y constituir las cantidades percibidas rendimientos del trabajo sujetos a tributación en España conforme al art. 13.1.c) del TRLIRNR, el TEAC confirma la regularización practicada por la Administración y desestima íntegramente la reclamación.
En definitiva, el TEAC concluye que la expedición de un certificado de residencia fiscal por las autoridades portuguesas no garantiza, por sí sola, la aplicación del Convenio para evitar la doble imposición cuando el contribuyente está acogido al régimen de Residentes No Habituales. Asimismo, las prestaciones por desempleo abonadas por el SEPE tienen la consideración de rendimientos del trabajo y no de pensiones a efectos de los convenios de doble imposición, por lo que pueden quedar sujetas a tributación en España conforme a la normativa interna del IRNR.